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EU übernimmt zahlreiche neue IFRS-Regelungen: Geltung neuer Angabepflichten des IAS 7 bereits in 2017er-Abschlüssen

 

Im Amtsblatt der EU vom 9. November wurden nachfolgende Regelungen des IASB veröffentlicht und damit in EU-Recht übernommen (Endorsement):

Titel und Link auf Amtsblatt Verpflichtender Anwendungszeitpunkt innerhalb der EU
Änderungen an IAS 7 „Kapitalflussrechnungen“ 1. Januar 2017
Ansatz latenter Steueransprüche für nicht realisierte Verluste (Änderungen an IAS 12 „Ertragsteuern“) 1. Januar 2017
Klarstellungen zum IFRS 15 „Erlöse aus Verträgen mit Kunden“ 1. Januar 2018
Anwendung von IFRS 9 „Finanzinstrumente“ gemeinsam mit IFRS 4 „Versicherungsverträge“ (Änderungen an IFRS 4) 1. Januar 2018
IFRS 16 „Leasingverhältnisse“ 1. Januar 2019

Wir möchten darauf hinweisen, dass die EU trotz des erst jetzt erfolgten Endorsements am verpflichtenden Erstanwendungszeitpunkt 1. Januar 2017 sowohl für die Änderungen an IAS 12 (Klarstellungen zur Frage des Ansatzes aktiver latenter Steuern auf temporäre Differenzen aus unrealisierten Verlusten; zu Einzelheiten siehe die Januar 2016-Ausgabe unserer International Accounting News) als auch für die Änderungen an IAS 7 festgehalten hat.
Dies bedeutet, dass die Pflicht zur erweiterten Erläuterung der Entwicklung der Finanzschulden im Anhang (vgl. IAS 7.44A-E) bereits jetzt, in IFRS-Abschlüssen zum 31.12.2017, besteht. Näheres hierzu finden Sie im „In brief – A look at current financial reporting issues” sowie in der Februar 2016-Ausgabe unserer International Accounting News.

IDW leitet Anpassung zweier Stellungnahmen zur Rechnungslegung an DRS 24 ein

Vergangene Woche hat der Hauptfachausschuss des IDW zwei Entwürfe von IDW Stellungnahmen zur handelsrechtlichen Rechnungslegung verabschiedet. Dabei handelt es sich um die Stellungnahme zur Bilanzierung entgeltlich erworbener Software (IDW ERS HFA 11 n.F.) und zur Aktivierung von Herstellungskosten (IDW ERS HFA 31 n.F.). Mit Hilfe punktueller Anpassungen dieser bereits existierenden Verlautbarungen sollen Unstimmigkeiten zwischen ihnen und dem DRS 24 „Immaterielle Vermögensgegenstände im Konzernabschluss“ des DRSC beseitigt werden. Die Zeit dazu drängt, ist DRS 24 doch erstmals verpflichtend auf Konzernabschlüsse für nach dem 31. Dezember 2016 beginnende Geschäftsjahre anzuwenden.

Was soll genau geändert werden?

Bei der vorgesehenen Anpassung des IDW RS HFA 11 zur Softwarebilanzierung geht es in erster Linie um sogenannte Modifikationsaufwendungen, d.h. Aufwendungen zur Erweiterung oder wesentlichen Verbesserung der Software, ein häufiger Fall in der Praxis. Ihre bilanzielle Behandlung soll sich künftig danach richten, wie die Aufwendungen zur Erlangung der ursprünglichen Software behandelt worden sind. Bestand dafür bspw. aufgrund ihres entgeltlichen Erwerbs eine Aktivierungspflicht, sind auch die Modifikationsaufwendungen zu aktivieren, auch dann, wenn das bilanzierende Unternehmen selbst das Risiko der erfolgreichen Modifikation trägt. Demgegenüber richtete sich die bilanzielle Behandlung solcher Aufwendungen nach dem bisherigen IDW RS HFA 11 danach, wer das Risiko der erfolgreichen Modifikation trägt.

Weniger gravierend ist die beabsichtigte Anpassung des IDW RS HFA 31. Dieser hatte in bestimmten Ausnahmefällen die nachträgliche Aktivierung von bereits in Vorperioden aufwandswirksam erfassten Aufwendungen für Vorbereitungshandlungen erlaubt. Dies soll künftig nicht mehr zulässig sein.

Die Neuregelungen beider Stellungnahmen sollen erstmals verpflichtend für Geschäftsjahre anzuwenden sein, die nach dem 31. Dezember 2017 beginnen. Eine freiwillige vorzeitige Erstanwendung – und damit ein Gleichlauf mit DRS 24 – ist aber zulässig. Außerdem dürfen Vermögensgegenstände, die vor dem Erstanwendungszeitpunkt angeschafft oder hergestellt worden sind, weiterhin nach den bisherigen IDW-Regelungen bilanziert werden.

Die Entwürfe sind unter folgenden Links auf der Homepage des IDW abrufbar: IDW ERS 11 n.F. und IDW ERS HFA 31 n.F. Bis zum 24. November 2017 kann dazu Stellung genommen werden. Danach ist eine zügige Verabschiedung der finalen Fassungen noch in 2017 vorgesehen.

Änderungen an IFRS 9 hinsichtlich bestimmter Kündigungsoptionen

Am 12. Oktober 2017 hat der IASB Änderungen an IFRS 9 veröffentlicht.

Die Änderungen sollen eine Bewertung zu fortgeführten Anschaffungskosten bzw. erfolgsneutral zum beizulegenden Zeitwert  (FVOCI) auch für solche finanziellen Vermögenswerte mit vorzeitiger Rückzahlungsoption ermöglichen, bei denen eine Partei bei Kündigung eine angemessene Entschädigung erhält oder zahlt (angemessenes negatives Entgelt).
Ein praktisches Anwendungsbeispiel ist eine Klausel in einem Darlehensvertrag, wonach bei Kündigung des Darlehensvertrags durch den Schuldner eine Vorfälligkeitsentschädigung fällig wird, die unter Berücksichtigung des Marktzinses im Kündigungszeitpunkt ermittelt wird und sowohl positiv als auch negativ sein kann. Ergibt sich demnach eine negative Vorfälligkeitsentschädigung, so ist diese vom Darlehensgeber an den kündigenden Schuldner zu leisten. Nach den bisher geltenden Grundsätzen hätten solche Entschädigungszahlungen das Zahlungsstromkriterium des IFRS 9 (SPPI-Kriterium; solely payments of principal and interest) nicht erfüllt.

Der neu ergänzte IFRS 9.B4.1.12A sieht nunmehr vor, dass die schon bisher geltende Ausnahme für Entschädigungszahlungen im Kündigungsfall auch insoweit zutreffen können, als das dort erwähnte angemessene Entgelt für die vorzeitige Kündigung negativ ist, d. h. de facto ein Entgelt für die kündigende Partei darstellt. Die ergänzende Regelung machte es notwendig, die bestehende
Ausnahmeregelung dahingehend abzuändern, dass diese dem Wortlaut nach nur mehr auf „angemessenes Entgelt“ (anstatt wie bisher auf „angemessenes zusätzliches Entgelt“) abstellt.

Die neue Regelung ist retrospektiv in Berichtsperioden anzuwenden, die am oder nach dem 1. Januar 2019 beginnen. Eine frühere freiwillige Anwendung ist zulässig (IFRS 9.7.1.7).

IASB veröffentlicht Änderungen an IAS 28

In der vergangenen Woche hat der International Accounting Standards Board (IASB) im Rahmen der Jährlichen Verbesserungen an den IFRS (2015-2017) Änderungen an IAS 28 „Anteile an assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen“ herausgegeben:
 Demnach sind langfristige Anteile, die dem wirtschaftlichen Gehalt nach einen Teil der Nettoinvestition in ein nach der Equity-Methode bilanziertes Unternehmen darstellen, nach IFRS 9 zu bilanzieren und zu bewerten. Es verbleibt jedoch nach wie vor bei der Regelung des IAS 28.38, derartige Anteile bei der Verlustzuordnung im Rahmen der Anwendung der Equity-Methode auf den Wert von Beteiligungen mit zu berücksichtigen. Der Erstanwendungszeitpunkt der Änderungen ist der 01. Januar 2019. Eine frühere freiwillige Anwendung ist zulässig.

Disclosure Initiative nimmt Fahrt auf: zwei Veröffentlichungen im September – Außerdem: Veröffentlichung des ED/2017/5

Im September 2017 war der IASB aktiv: Er hat den Exposure Draft (ED/2017/6) „Definition der Wesentlichkeit“ und das Practice Statement (Practice Statement 2) „Making Materiality Judgements“ veröffentlicht. Beide Papiere sind Ergebnis seiner Bemühungen, die Kommunikation zu verbessern. Es geht jeweils um die Wesentlichkeit.

Zusätzlich wurde ein Exposure Draft (ED/2017/5) zu Rechnungslegungsmethoden und rechnungslegungsbezogene Schätzungen veröffentlicht (wir berichteten detailliert in der September-Ausgabe unseres Newsletters).

Hier „kurz und knapp“ (und damit ganz im Sinne der Disclosure Initiative) die wesentlichen Inhalte:

Das Practice Statement 2 „Making Materiality Judgements“ hilft, zu beurteilen, ob eine Information wesentlich ist; hierzu enthält es einen Vier-Schritte-Ansatz sowie zahlreiche praktische Beispiele. Es ist als solches nicht verpflichtend anzuwenden.

Der ED „Definition der Wesentlichkeit“ stellt die Definition der Wesentlichkeit in IAS 1 und IAS 8 klar. Das soll dazu beitragen, die Definition von „Wesentlichkeit“ in einzelnen IFRS-Standards und dem Konzeptionellen Rahmenkonzept (Conceptual Framework) anzugleichen.

Es ist gut, dass die beiden Papiere weitere Klarstellungen und Beispiele bringen. Dennoch wird die Entscheidung zur Wesentlichkeit nicht ohne „professional judgement“ oder pflichtgemäßes Ermessen ablaufen können. Deshalb wird die Entscheidung in einzelnen Fällen schwer bleiben.

Der ED „Rechnungslegungsmethoden und rechnungslegungsbezogene Schätzungen“ schlägt Klarstellungen zur Unterscheidung von Rechnungslegungsmethoden und rechnungslegungsbezogenen Schätzungen vor, um Unternehmen die Abgrenzung zu erleichtern. Die Unterscheidung hat mitunter erhebliche bilanzielle Konsequenzen, da Änderungen von Rechnungslegungsmethoden grundsätzlich retrospektiv, Änderungen von rechnungslegungsbezogenen Schätzungen jedoch grundsätzlich prospektiv vorzunehmen sind. Deshalb ist eine Klarstellung zu begrüßen, da anhand der bisherigen Kriterien die Abgrenzung nicht immer eindeutig war.

Die Veröffentlichungen können unter den folgenden Links von der Webseite des IASB heruntergeladen werden:

Practice Statement 2: http://www.ifrs.org/issued-standards/materiality-practice-statement/

ED/2017/5: http://www.ifrs.org/projects/work-plan/accounting-policies-and-accounting-estimates/comment-letters-projects/exposure-draft-accounting-policies-and-accounting-estimates/

ED/2017/6: http://www.ifrs.org/projects/work-plan/definition-of-material/comment-letters-projects/exposure-draft-definition-of-material-proposed-amendments-to-ias-1-and-ias-8/

Für weitere Informationen verweisen wir auf die September-Ausgabe unseres Newsletters.

DRSC verabschiedet DRÄS 8 zur Änderung des DRS 20 Konzernlagebericht

Am 22. September 2017 hat das DRSC den Deutschen Rechnungslegungs Änderungsstandards Nr. 8 (DRÄS 8) verabschiedet. DRÄS 8 passt in erster Linie DRS 20 Konzernlagebericht im Hinblick auf die erweiterten Berichterstattungspflichten der Unternehmen durch das CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz, über das ich zuletzt in meinem Blogbeitrag vom 19. April 2017 berichtet habe, an.

Bereits im Juni 2017 hatte das DRSC den Entwurf eines Änderungsstandards (E-DRÄS 8) veröffentlicht (https://www.drsc.de/app/uploads/2017/06/170620_E-DRAES_8_website-1.pdf). Ergebnis des öffentlichen Konsultationsprozesses sind mehrere Änderungen in der endgültigen Fassung im Vergleich zum Entwurf. Diese umfassen u.a.

  • Angabepflichten auf Aspektebene begrenzt: Noch in E-DRÄS 8 war vorgesehen, dass die berichtspflichtigen Angaben nicht auf Ebene der übergeordneten Aspekte (z.B. Umweltbelange), sondern auf Ebene der untergeordneten Sachverhalte (z.B. Emissionen, Wasserverbrauch) zu erfolgen haben. Gemäß DRS 20.262 i.d.F. DRÄS 8 kann eine Angabe für jeden Sachverhalt separat zwar sinnvoll sein, ist aber nicht verpflichtend.
  • Keine inhaltliche Anpassung des Risikobegriffs: Die in E-DRÄS 8 vorgesehene Streichung des Unternehmens-/Konzernbezugs bei der Risikodefinition wurde aufgegeben. Damit bleibt es beim bisherigen Begriffsverständnis von „Risiko“, welches gemäß dem Grundsatz der Informationsvermittlung aus der Sicht der Konzernleitung von dieser zu beurteilen ist.

Eine vom DRSC erstellte Übersicht der wesentlichen Änderungen finden Sie hier:

https://www.drsc.de/app/uploads/2017/09/170922_Aenderungen_ggue_E-DRAES_8.pdf

DRS 20 i.d.F. DRÄS 8 ist – wie auch das CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz – erstmals für Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2016 beginnen.

DRSC veröffentlicht E-DRS 33 „Währungsumrechnung im Konzernabschluss“

Das DRSC hat am 1.9.2017 E-DRS 33 „Währungsumrechnung im Konzernabschluss“ veröffentlicht. Die neuen Regelungen sollen verpflichtend in (handelsrechtlichen) Konzernabschlüssen, die in den nach dem 31.12.2018 beginnenden Geschäftsjahren aufgrund gesetzlicher Verpflichtung (§ 290 HGB oder § 11 PublG) oder freiwillig aufgestellt werden, angewendet werden.

Regelungsinhalt des E-DRS 33 ist zunächst die Umrechnung von Fremdwährungsgeschäften in den Handelsbilanzen II von einbezogenen Unternehmen als Teil der konzerneinheitlichen Bewertung nach § 308 HGB einschließlich der Umrechnung von Vermögens- und Schuldposten von Zweigniederlassungen außerhalb der Euro-Zone. Die entsprechende Anwendung dieser Regelungen auch für den handelsrechtlichen Jahresabschluss wird empfohlen. Ferner werden die Grundsätze für die Umrechnung von Fremdwährungsabschlüssen nach der modifizierten Stichtagskursmethode gemäß § 308a HGB konkretisiert. Ausführlich werden dabei auch die Auswirkungen der Währungsumrechnung auf die einzelnen Vollkonsolidierungsmaßnahmen behandelt. Für Abschlüsse von Unternehmen außerhalb der Euro-Zone, die im HGB-Konzernabschluss nach § 312 HGB at-equity bewertet werden, empfiehlt E-DRS 33 eine entsprechende Anwendung der modifizierten Stichtagskursmethode. Weiter enthält der Standardentwurf Kriterien zur Vorgehensweise bei der Euro-Einführung in den Sitzstaaten von Tochterunternehmen, zur Identifikation von Hochinflationsländern sowie Hinweise zur möglichen Vorgehensweisen zur Inflationsbereinigung. Schließlich konkretisiert E-DRS 33 die Anforderungen an die Angaben zur Währungsumrechnung im Konzernanhang.

E-DRS 33 ist unter folgendem Link auf der Homepage des DRSC abrufbar: E-DRS 33

Modifikation finanzieller Verbindlichkeiten – IASB bestätigt seine Auffassung

Der IASB hat in seiner Sitzung im Juli 2017 seine bisher vertretene Auffassung zur Bilanzierung modifizierter finanzieller Verbindlichkeiten bestätigt. Das IASB beschloss, eine diesbezügliche Klarstellung in die Basis for Conclusions zu IFRS 9 aufzunehmen.

Führt die Modifikation einer finanziellen Verbindlichkeit nicht zur Ausbuchung der Verbindlichkeit (sog. nicht-substanzielle Modifikation), sind nach Auffassung des IASB die Vorschriften des IFRS 9.B5.4.6 über Schätzungsänderungen von Cashflows von finanziellen Vermögenswerten und Verbindlichkeiten anzuwenden. Demnach sind zum Zeitpunkt der Modifikation die fortgeführten Anschaffungskosten der Verbindlichkeit als Barwert der angepassten Cashflows der modifizierten Verbindlichkeit unter Anwendung des ursprünglichen Effektivzinssatzes zu ermitteln. Die Differenz zu den bisherigen fortgeführten Anschaffungskosten ist als Gewinn oder Verlust zu erfassen. Unternehmen, die nach IAS 39 eine hiervon abweichende Bilanzierungsmethode anwenden, müssen ihre Bilanzierungsrichtlinie zum Erstanwendungszeitpunkt von IFRS 9 (1. Januar 2018) retrospektiv umstellen. Der Umstellungseffekt kann in Übereinstimmung mit den Übergangsvorschriften zu IFRS 9 in den Gewinnrücklagen erfasst werden. Eine Anpassung der Vorjahreszahlen ist nicht erforderlich.

Diese Auffassung entspricht der zuletzt vom IFRS IC nach seiner Sitzung im Juni 2017 veröffentlichten vorläufigen Agenda-Entscheidung. Die Anpassung der Basis for Conclusions zu IFRS 9 soll im Zuge der anstehenden Änderung des IFRS 9 (“Prepayment Features with Negative Compensation”) und voraussichtlich im Oktober 2017 veröffentlicht werden.

Bereits im April 2017 hatte das IASB beschlossen, den nächsten Annual Improvements Cycle zu nutzen, um klarzustellen, dass in den 10%-Test zur Feststellung, ob eine finanzielle Verbindlichkeit infolge ihrer Modifikation auszubuchen ist, nur zwischen den Vertragsparteien oder für ihre Rechnung gezahlte Gebühren einzubeziehen sind.

IDW-Entwurf zur Modifikation finanzieller Vermögenswerte

Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) vertritt in seinem am 20. Juni 2017 veröffentlichten Entwurf die Auffassung, dass im Rahmen der Abgangsbeurteilung infolge einer Modifikation finanzieller Vermögenswerte, ein Rückgriff auf die Vorschriften des IFRS 9 für Modifikationen finanzieller Verbindlichkeiten sachgerecht ist.

Hierbei ist aus Sicht des IDW grundsätzlich eine Gesamtbeurteilung aller qualitativen und quantitativen Faktoren notwendig. Die im IDW-Entwurf dargestellte bilanzielle Beurteilung von Modifikationen finanzieller Vermögenswerte entspricht unserer aktuell publizierten Sichtweise.

Der aktuelle Entwurf steht auf der Homepage des IDW als Download zur Verfügung und kann bis zum 11. Dezember 2017 kommentiert werden.

DRSC veröffentlicht Vorschläge zur Änderung des DRS 20 Konzernlagebericht

Am 20. Juni 2017 hat das DRSC den Entwurf eines Änderungsstandards zum DRS 20 Konzernlagebericht zur Konsultation veröffentlicht. Sie können diesen Entwurf des Deutschen Rechnungslegungs Änderungsstandards Nr. 8 (E-DRÄS 8) auf der Homepage des DRSC unter nachfolgendem Link abrufen:

https://www.drsc.de/app/uploads/2017/06/170620_E-DRAES_8_website-1.pdf

Anlass der Überarbeitung und Ergänzung des DRS 20 ist das Gesetz zur Stärkung der nichtfinanziellen Berichterstattung der Unternehmen in ihren Lage- und Konzernlageberichten (CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz), über das ich zuletzt in meinem Blogbeitrag vom 19. April 2017 berichtet habe. Mit E-DRÄS 8 werden im Wesentlichen folgende Änderungen an DRS 20 vorgeschlagen:

  • Ergänzung des Abschnitts Konzernerklärung zur Unternehmensführung um Regelungen bzgl. der Angaben zum Diversitätskonzept,
  • Ergänzung des Standards um einen Abschnitt Nichtfinanzielle Konzernerklärung.

Das DRSC bittet alle interessierten Personen und Organisationen um Stellungnahme zu den geplanten Änderungen. Dabei stehen u.a. die folgenden Punkte zur Diskussion:

  • Erweiterung des bestehenden Risikobegriffs, um die Erwartungen anderer Stakeholder als die der Kapitalgeber an das Unternehmen stärker zu gewichten,
  • ergänzende Ausführungen zur Beschreibung des Geschäftsmodells,
  • Umfang der Angabepflicht über die im Gesetz genannten fünf nichtfinanziellen Aspekte hinaus,
  • Konkretisierung, unter welchen Voraussetzungen die nichtfinanzielle Berichterstattung verhältnismäßig ist.

Nach Abschluss des Konsultationsprozesses und einer öffentlichen Diskussion am 31. August 2017 ist die Verabschiedung der endgültigen Änderungen bis Ende September geplant. Dann sind sie – wie auch das CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz – erstmals für Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2016 beginnen.