Kategorie: IFRS

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EU übernimmt zahlreiche neue IFRS-Regelungen: Geltung neuer Angabepflichten des IAS 7 bereits in 2017er-Abschlüssen

 

Im Amtsblatt der EU vom 9. November wurden nachfolgende Regelungen des IASB veröffentlicht und damit in EU-Recht übernommen (Endorsement):

Titel und Link auf Amtsblatt Verpflichtender Anwendungszeitpunkt innerhalb der EU
Änderungen an IAS 7 „Kapitalflussrechnungen“ 1. Januar 2017
Ansatz latenter Steueransprüche für nicht realisierte Verluste (Änderungen an IAS 12 „Ertragsteuern“) 1. Januar 2017
Klarstellungen zum IFRS 15 „Erlöse aus Verträgen mit Kunden“ 1. Januar 2018
Anwendung von IFRS 9 „Finanzinstrumente“ gemeinsam mit IFRS 4 „Versicherungsverträge“ (Änderungen an IFRS 4) 1. Januar 2018
IFRS 16 „Leasingverhältnisse“ 1. Januar 2019

Wir möchten darauf hinweisen, dass die EU trotz des erst jetzt erfolgten Endorsements am verpflichtenden Erstanwendungszeitpunkt 1. Januar 2017 sowohl für die Änderungen an IAS 12 (Klarstellungen zur Frage des Ansatzes aktiver latenter Steuern auf temporäre Differenzen aus unrealisierten Verlusten; zu Einzelheiten siehe die Januar 2016-Ausgabe unserer International Accounting News) als auch für die Änderungen an IAS 7 festgehalten hat.
Dies bedeutet, dass die Pflicht zur erweiterten Erläuterung der Entwicklung der Finanzschulden im Anhang (vgl. IAS 7.44A-E) bereits jetzt, in IFRS-Abschlüssen zum 31.12.2017, besteht. Näheres hierzu finden Sie im „In brief – A look at current financial reporting issues” sowie in der Februar 2016-Ausgabe unserer International Accounting News.

Änderungen an IFRS 9 hinsichtlich bestimmter Kündigungsoptionen

Am 12. Oktober 2017 hat der IASB Änderungen an IFRS 9 veröffentlicht.

Die Änderungen sollen eine Bewertung zu fortgeführten Anschaffungskosten bzw. erfolgsneutral zum beizulegenden Zeitwert  (FVOCI) auch für solche finanziellen Vermögenswerte mit vorzeitiger Rückzahlungsoption ermöglichen, bei denen eine Partei bei Kündigung eine angemessene Entschädigung erhält oder zahlt (angemessenes negatives Entgelt).
Ein praktisches Anwendungsbeispiel ist eine Klausel in einem Darlehensvertrag, wonach bei Kündigung des Darlehensvertrags durch den Schuldner eine Vorfälligkeitsentschädigung fällig wird, die unter Berücksichtigung des Marktzinses im Kündigungszeitpunkt ermittelt wird und sowohl positiv als auch negativ sein kann. Ergibt sich demnach eine negative Vorfälligkeitsentschädigung, so ist diese vom Darlehensgeber an den kündigenden Schuldner zu leisten. Nach den bisher geltenden Grundsätzen hätten solche Entschädigungszahlungen das Zahlungsstromkriterium des IFRS 9 (SPPI-Kriterium; solely payments of principal and interest) nicht erfüllt.

Der neu ergänzte IFRS 9.B4.1.12A sieht nunmehr vor, dass die schon bisher geltende Ausnahme für Entschädigungszahlungen im Kündigungsfall auch insoweit zutreffen können, als das dort erwähnte angemessene Entgelt für die vorzeitige Kündigung negativ ist, d. h. de facto ein Entgelt für die kündigende Partei darstellt. Die ergänzende Regelung machte es notwendig, die bestehende
Ausnahmeregelung dahingehend abzuändern, dass diese dem Wortlaut nach nur mehr auf „angemessenes Entgelt“ (anstatt wie bisher auf „angemessenes zusätzliches Entgelt“) abstellt.

Die neue Regelung ist retrospektiv in Berichtsperioden anzuwenden, die am oder nach dem 1. Januar 2019 beginnen. Eine frühere freiwillige Anwendung ist zulässig (IFRS 9.7.1.7).

IASB veröffentlicht Änderungen an IAS 28

In der vergangenen Woche hat der International Accounting Standards Board (IASB) im Rahmen der Jährlichen Verbesserungen an den IFRS (2015-2017) Änderungen an IAS 28 „Anteile an assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen“ herausgegeben:
 Demnach sind langfristige Anteile, die dem wirtschaftlichen Gehalt nach einen Teil der Nettoinvestition in ein nach der Equity-Methode bilanziertes Unternehmen darstellen, nach IFRS 9 zu bilanzieren und zu bewerten. Es verbleibt jedoch nach wie vor bei der Regelung des IAS 28.38, derartige Anteile bei der Verlustzuordnung im Rahmen der Anwendung der Equity-Methode auf den Wert von Beteiligungen mit zu berücksichtigen. Der Erstanwendungszeitpunkt der Änderungen ist der 01. Januar 2019. Eine frühere freiwillige Anwendung ist zulässig.

Disclosure Initiative nimmt Fahrt auf: zwei Veröffentlichungen im September – Außerdem: Veröffentlichung des ED/2017/5

Im September 2017 war der IASB aktiv: Er hat den Exposure Draft (ED/2017/6) „Definition der Wesentlichkeit“ und das Practice Statement (Practice Statement 2) „Making Materiality Judgements“ veröffentlicht. Beide Papiere sind Ergebnis seiner Bemühungen, die Kommunikation zu verbessern. Es geht jeweils um die Wesentlichkeit.

Zusätzlich wurde ein Exposure Draft (ED/2017/5) zu Rechnungslegungsmethoden und rechnungslegungsbezogene Schätzungen veröffentlicht (wir berichteten detailliert in der September-Ausgabe unseres Newsletters).

Hier „kurz und knapp“ (und damit ganz im Sinne der Disclosure Initiative) die wesentlichen Inhalte:

Das Practice Statement 2 „Making Materiality Judgements“ hilft, zu beurteilen, ob eine Information wesentlich ist; hierzu enthält es einen Vier-Schritte-Ansatz sowie zahlreiche praktische Beispiele. Es ist als solches nicht verpflichtend anzuwenden.

Der ED „Definition der Wesentlichkeit“ stellt die Definition der Wesentlichkeit in IAS 1 und IAS 8 klar. Das soll dazu beitragen, die Definition von „Wesentlichkeit“ in einzelnen IFRS-Standards und dem Konzeptionellen Rahmenkonzept (Conceptual Framework) anzugleichen.

Es ist gut, dass die beiden Papiere weitere Klarstellungen und Beispiele bringen. Dennoch wird die Entscheidung zur Wesentlichkeit nicht ohne „professional judgement“ oder pflichtgemäßes Ermessen ablaufen können. Deshalb wird die Entscheidung in einzelnen Fällen schwer bleiben.

Der ED „Rechnungslegungsmethoden und rechnungslegungsbezogene Schätzungen“ schlägt Klarstellungen zur Unterscheidung von Rechnungslegungsmethoden und rechnungslegungsbezogenen Schätzungen vor, um Unternehmen die Abgrenzung zu erleichtern. Die Unterscheidung hat mitunter erhebliche bilanzielle Konsequenzen, da Änderungen von Rechnungslegungsmethoden grundsätzlich retrospektiv, Änderungen von rechnungslegungsbezogenen Schätzungen jedoch grundsätzlich prospektiv vorzunehmen sind. Deshalb ist eine Klarstellung zu begrüßen, da anhand der bisherigen Kriterien die Abgrenzung nicht immer eindeutig war.

Die Veröffentlichungen können unter den folgenden Links von der Webseite des IASB heruntergeladen werden:

Practice Statement 2: http://www.ifrs.org/issued-standards/materiality-practice-statement/

ED/2017/5: http://www.ifrs.org/projects/work-plan/accounting-policies-and-accounting-estimates/comment-letters-projects/exposure-draft-accounting-policies-and-accounting-estimates/

ED/2017/6: http://www.ifrs.org/projects/work-plan/definition-of-material/comment-letters-projects/exposure-draft-definition-of-material-proposed-amendments-to-ias-1-and-ias-8/

Für weitere Informationen verweisen wir auf die September-Ausgabe unseres Newsletters.

Modifikation finanzieller Verbindlichkeiten – IASB bestätigt seine Auffassung

Der IASB hat in seiner Sitzung im Juli 2017 seine bisher vertretene Auffassung zur Bilanzierung modifizierter finanzieller Verbindlichkeiten bestätigt. Das IASB beschloss, eine diesbezügliche Klarstellung in die Basis for Conclusions zu IFRS 9 aufzunehmen.

Führt die Modifikation einer finanziellen Verbindlichkeit nicht zur Ausbuchung der Verbindlichkeit (sog. nicht-substanzielle Modifikation), sind nach Auffassung des IASB die Vorschriften des IFRS 9.B5.4.6 über Schätzungsänderungen von Cashflows von finanziellen Vermögenswerten und Verbindlichkeiten anzuwenden. Demnach sind zum Zeitpunkt der Modifikation die fortgeführten Anschaffungskosten der Verbindlichkeit als Barwert der angepassten Cashflows der modifizierten Verbindlichkeit unter Anwendung des ursprünglichen Effektivzinssatzes zu ermitteln. Die Differenz zu den bisherigen fortgeführten Anschaffungskosten ist als Gewinn oder Verlust zu erfassen. Unternehmen, die nach IAS 39 eine hiervon abweichende Bilanzierungsmethode anwenden, müssen ihre Bilanzierungsrichtlinie zum Erstanwendungszeitpunkt von IFRS 9 (1. Januar 2018) retrospektiv umstellen. Der Umstellungseffekt kann in Übereinstimmung mit den Übergangsvorschriften zu IFRS 9 in den Gewinnrücklagen erfasst werden. Eine Anpassung der Vorjahreszahlen ist nicht erforderlich.

Diese Auffassung entspricht der zuletzt vom IFRS IC nach seiner Sitzung im Juni 2017 veröffentlichten vorläufigen Agenda-Entscheidung. Die Anpassung der Basis for Conclusions zu IFRS 9 soll im Zuge der anstehenden Änderung des IFRS 9 (“Prepayment Features with Negative Compensation”) und voraussichtlich im Oktober 2017 veröffentlicht werden.

Bereits im April 2017 hatte das IASB beschlossen, den nächsten Annual Improvements Cycle zu nutzen, um klarzustellen, dass in den 10%-Test zur Feststellung, ob eine finanzielle Verbindlichkeit infolge ihrer Modifikation auszubuchen ist, nur zwischen den Vertragsparteien oder für ihre Rechnung gezahlte Gebühren einzubeziehen sind.

IDW-Entwurf zur Modifikation finanzieller Vermögenswerte

Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) vertritt in seinem am 20. Juni 2017 veröffentlichten Entwurf die Auffassung, dass im Rahmen der Abgangsbeurteilung infolge einer Modifikation finanzieller Vermögenswerte, ein Rückgriff auf die Vorschriften des IFRS 9 für Modifikationen finanzieller Verbindlichkeiten sachgerecht ist.

Hierbei ist aus Sicht des IDW grundsätzlich eine Gesamtbeurteilung aller qualitativen und quantitativen Faktoren notwendig. Die im IDW-Entwurf dargestellte bilanzielle Beurteilung von Modifikationen finanzieller Vermögenswerte entspricht unserer aktuell publizierten Sichtweise.

Der aktuelle Entwurf steht auf der Homepage des IDW als Download zur Verfügung und kann bis zum 11. Dezember 2017 kommentiert werden.

IFRS 17 Insurance Contracts: Finaler Standard heute veröffentlicht

Der IASB hat heute den finalen Standard IFRS 17 „Insurance Contracts“ veröffentlicht und damit eine über lange Zeit bestehende „faktische Regelungslücke“ geschlossen (siehe Pressemitteilung des IASB).

Die Regelungen des IFRS 17 ersetzen den in 2004 veröffentlichten Übergangsstandard IFRS 4. Dieser enthielt keine eigenständigen Regelungen zur bilanziellen Abbildung von Versicherungsverträgen, sondern gestattete stattdessen die Anwendung nationaler Rechnungslegungsvorschriften im IFRS-Abschluss. In der Konsequenz kommt somit weltweit eine Vielzahl unterschiedlicher Ansätze zur bilanziellen Abbildung von Versicherungsverträgen in IFRS-Abschlüssen zur Anwendung, die nicht notwendigerweise mit den allgemeinen Grundsätzen der IFRS im Einklang stehen. Dies schränkt die Nutzbarkeit der Rechnungslegungsinformationen für den Bilanzleser gegenwärtig erheblich ein.

IFRS 17 schreibt nunmehr einheitliche Regelungen für die bilanzielle Abbildung von Versicherungsverträgen vor. Künftig erfolgt damit eine konsistente bilanzielle Abbildung von Versicherungsverträgen in allen IFRS-Abschlüssen, die zudem im Einklang mit den allgemeinen Grundsätzen der IFRS steht.

Die neuen Regelungen sind für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2021 beginnen, anzuwenden. Eine vorzeitige Anwendung ist möglich.

Um die Abschlussersteller bei den erwartungsgemäß umfangreichen Implementierungsarbeiten zu unterstützen, hat der IASB die Bildung einer Transition Resource Group beschlossen.

IASB entschärft Definition eines Geschäftsbetriebs – Screening-Test als Wahlrecht

Der IASB hatte mit ED/2016/1 Vorschläge für eine Konkretisierung der Definition eines Geschäftsbetriebs (business) gemäß IFRS 3 veröffentlicht. In diesem Vorschlag wurden die vom FASB für die US-GAAP bereits verabschiedeten Regelungen inhaltlich übernommen. Der Entwurf sieht für den Test, ob die Definition eines Geschäftsbetriebs erfüllt ist, folgendes zweistufiges Vorgehen vor.

In einem ersten Schritt – dem sogenannten Screening-Test – ist zu prüfen, ob sich der gesamte Fair Value der Bruttovermögenswerte in einem Vermögenswert oder einer Gruppe gleichartiger Vermögenswerte konzentriert. Wenn dies der Fall ist, liegt kein Geschäftsbetrieb vor und es erfolgt keine weitere Prüfung, bei der im zweiten Schritt das Vorliegen von ökonomischen Ressourcen (inputs) und mindestens eines substanziellen Prozesses (substantive process), die zusammen die Möglichkeit schaffen, Output zu generieren, zu prüfen ist.

Dieser deterministische Screening-Test im ersten Prüfungsschritt wurde 75 Mal kommentiert – bei insgesamt 81 eingereichten Kommentierungen. In seiner Sitzung vom 27. April 2017 wurden diese kontroversen Kommentierungen vom IASB diskutiert. Im Ergebnis haben sich neun von vierzehn Mitgliedern (bei drei Gegenstimmen und einer Enthaltung) des IASB dafür entschieden, die folgenden Änderungen an dem bisherigen Standardentwurf vorzunehmen:

  • Die Anwendung des Screening-Tests soll optional erfolgen, wobei das Wahlrecht für jede Transaktion neu in Anspruch genommen werden kann. Dieses fallweise anzuwendende Wahlrecht bedeutet eine Abweichung von den Regelungen der US-GAAP.
  • Es wird bestätigt, dass der Screening-Test deterministisch sein soll. Wenn im Ergebnis eine Konzentration des Fair Values in einem Vermögenswert oder einer Gruppe gleichartiger Vermögenswerte vorliegt, hat folglich keine weitere Prüfung mehr zu erfolgen. Es handelt sich dann nicht um den Erwerb eines Geschäftsbetriebs. Fraglich ist die Umsetzung im Zusammenspiel dieser Bestätigung mit dem Wahlrecht zur Anwendung des Tests. In der Praxis sind durchaus Fälle vorstellbar, in denen ein Screening-Test, für den die Informationen im Regelfall bereits aufgrund des Erwerbsvorgangs vorliegen und keiner besonderen Erhebung und Dokumentation bedürfen, nicht zu dem gewünschten Ergebnis des Erwerbs eines Geschäftsbetriebs führt. In diesen Fällen könnten Anwender umgehend in die Prüfung des zweiten Schrittes (Vorliegen mind. eines substanziellen Prozesses) einsteigen. Unklar bleibt an dieser Stelle, wie dann der Screening-Test noch als deterministisch bezeichnet werden kann.
  • In den Bruttovermögenswerten sind keine latenten Steuern zu berücksichtigen (weder ein Goodwill resultierend aus einer passiven latenten Steuer, noch aktive latente Steuern).
  • Es soll klargestellt werden, dass die Regelungen zur Feststellung, ob es sich um einen einzelnen Vermögenswert handelt, auch für ein Nutzungsrecht i.S.v. IFRS 16 gelten. Als Beispiel wird in diesem Zusammenhang ein Gebäude auf einem gepachteten Grundstück genannt. Nutzungsrecht und Gebäude stellen für den Screening-Test einen Vermögenswert dar.
  • Weiterhin soll klargestellt werden, dass bei der Einschätzung, ob gleichartige Vermögenswerte vorliegen, sowohl die Art jedes Vermögenswertes als auch die Risiken bei seinem Einsatz oder der Leistungserbringung mit diesem Vermögenswert zu berücksichtigen sind.
  • Die Regelungen, ob ein einzelner Vermögenswert oder eine Gruppe gleichartiger Vermögenswerte vorliegt, sollen keine Änderung der Anwendung des bereits verwendeten Begriffs der “Klassen” in IAS 16, IAS 38 und IFRS 7 bewirken.

Die Änderung hin zu einem Wahlrecht zur Anwendung des Screening-Tests für jeden Erwerbsvorgang, bedeutet eine Entschärfung der geplanten Regelungen, weil sie den Anwender faktisch nicht mehr an das Ergebnis des Screening-Tests binden – trotz der Klarstellung, dass der Test deterministisch sein soll. Dadurch kann bzw. wird es in der Bilanzierungspraxis zu Unterschieden im Vergleich mit der Abbildung nach US-GAAP kommen.

In einer seiner kommenden Sitzungen wird sich der IASB dann den übrigen Kommentierungen zu ED/2016/1 widmen, die durchaus noch weitere interessante Bereiche betreffen. Innerhalb der nächsten drei Monate soll dann auch über das weitere Vorgehen im Projekt entschieden werden.

Änderung an IFRS 9: ED/2017/3 – Prepayment Features with Negative Compensation veröffentlicht

In unserem Beitrag vom 27. Januar 2017 haben wir über die vorläufige Entscheidung des IASB berichtet eine Änderung des IFRS 9 vorzuschlagen. Am 21. April 2017 wurde der erwartete Änderungsvorschlag ED/2017/3 – Prepayment Features with Negative Compensation veröffentlicht.

Ziel ist die Erweiterung der Regelungen zur Klassifizierung von finanziellen Vermögenswerten mit vorzeitigen Kündigungsmöglichkeiten des Emittenten und/oder des Investors. Mit der Änderung soll unter bestimmten Voraussetzungen eine Bewertung zu fortgeführten Anschaffungskosten (amortised cost) bzw. GuV-neutral zum beizulegenden Zeitwert (FVOCI) auch für solche finanziellen Vermögenswerte ermöglicht werden, bei denen im Falle einer vorzeitigen Kündigung eine Ausgleichszahlung an die kündigende Partei fällig werden kann. Unter den gegenwärtigen Regelungen des IFRS 9 führt eine solche Vereinbarung zu einer Verletzung des SPPI-Kriteriums und damit zu einer Bilanzierung at fair value through profit or loss. Es ist vorgesehen die Änderung zeitgleich mit Inkrafttreten des IFRS 9 zum 1. Januar 2018 anzuwenden.

Die Kommentierungsfrist für den Änderungsvorschlag endet am 24. Mai 2017.

Entwurf mit Änderungen an IFRS 8 und IAS 34 veröffentlicht

Der IASB hat gestern einen Entwurf mit Änderungen an IFRS 8 „Geschäftssegmente“ und IAS 34 „Zwischenberichterstattung“ (ED/2017/2) veröffentlicht.

Die vorgeschlagenen Änderungen an IFRS 8 adressieren Kritikpunkte, die im Rahmen des Post-Implementation-Reviews des IFRS 8 geäußert wurden. Themenbereiche sind

  • Klarstellungen zur Identifikation des Hauptentscheidungsträgers sowie diesbezügliche Angabepflichten
  • Klarstellungen zur Aggregation von Geschäftssegmenten zu Berichtssegmenten
  • Anhangangaben bei abweichenden Segmentierungen zwischen Abschluss und weiteren Teilen der Unternehmensfinanzberichterstattung
  • Möglichkeit der Offenlegung von nicht an den Hauptentscheidungsträger berichteten Informationen
  • Angabepflichten zu Abstimmungsposten (reconciling items) im Rahmen der notwendigen Überleitungsrechnungen

In Bezug auf IAS 34 wird vorgeschlagen, festzuschreiben, dass der erste Zwischenbericht nach einer Änderung der Berichtssegmente angepasste Vergleichszahlen i.S.d. IAS 34.16A(g) für sämtliche vorangegangenen Zwischenberichte des Geschäftsjahres sowie alle Zwischenberichte der Vergleichsperioden enthalten muss, es sei denn, die entsprechenden Informationen sind nicht vorhanden und ihre Bereitstellung wäre nur zu unverhältnismäßig hohen Kosten möglich.

Dies hätte z. B. bei einer quartalsweisen Zwischenberichterstattung, bei der die Zusammensetzung der Berichtssegmente zum 1. Mai 2017 geändert wird, zur Folge, dass im ersten darauf folgenden Zwischenbericht (hier 30. Juni 2017) angepasste Vergleichszahlen grundsätzlich für alle vier Quartale 2016 sowie für das 1. Quartal 2017 zu geben wären.

Die Kommentierungsfrist endet am 31. Juli 2017.