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US Tax-Reform im IFRS- und HGB-Konzernabschluss/-lagebericht

Im Blogbeitrag vom 29.12.17 hatten wir Sie bereits über wesentliche Inhalte der verabschiedeten umfangreichen US-Steuerreform unterrichtet (zu den Auswirkungen der Reform auf IFRS-Abschlüsse siehe im Detail „In depth – IFRS tax accounting effects of the US tax reform“).

Zur Erleichterung der Umsetzung der steuerlichen Konsequenzen in US GAAP-Abschlüssen veröffentlichte die SEC kürzlich SAB 118 (Staff Accounting Bulletin No. 118). Hiernach können Unternehmen, die bei der SEC berichtspflichtig sind (inklusive der nach IFRS bilanzierenden Foreign-Private Issuer), in Abschlüssen für 2017 auf Basis des bislang geltenden Steuerrechts bilanzieren, wenn eine verlässliche Schätzung der Auswirkungen einzelner neuer Vorschriften, aufgrund fehlender Informationen und Untersuchungen im Erstellungsprozess, nicht möglich erscheint.

Eine analoge Anwendung dieser Sondervorschrift auf IFRS-Abschlüsse ist nicht zulässig. Daher sind sämtliche Auswirkungen der US-Steuerreform auf tatsächliche und latente Steuern zu ermitteln und zwingend im IFRS-Konzernabschluss 2017 zu bilanzieren. Unsicherheiten, die sich aus einer Auslegung und Anwendung der neuen steuerlichen Vorschriften ergeben, sind folglich zu schätzen. Dabei sind sämtliche Informationen, die bis zur Freigabe des Abschlusses zur Veröffentlichung vorliegen, zu berücksichtigen. Bestehende Quellen wesentlicher Schätzungsunsicherheiten müssen gem. IAS 1.125ff. im Anhang erläutert werden.

Die Aktualisierung der Informationen in der Folgeperiode stellt grundsätzlich eine Schätzungsänderung (vgl. IAS 8.5) dar. Eine Ausnahme gilt, wenn Informationen  bereits während der Erstellung des IFRS-Konzernabschlusses 2017 hätten eingeholt werden können (could reasonably be expected to have been obtained and taken into account). In diesem Fall handelt es sich bei der Aktualisierung um eine Fehlerkorrektur i.S.d. IAS 8.5.

Entsprechendes gilt für den handelsrechtlichen Jahres- bzw. Konzernabschlusses. Hier besteht die Besonderheit, dass bei bestehenden Unsicherheiten beim Ansatz latenter Steuern (DRS 18.17) sowie bei der Bewertung von Rückstellungen für laufende Steuern das handelsrechtliche Vorsichtsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) besonders zu beachten ist. Dies bedeutet, dass aus der Bandbreite von möglichen Werten/Alternativen nicht der wahrscheinlichste, sondern stets ein eher pessimistischer Wert zu wählen ist.

Im (Konzern-)Lagebericht ist bei bestehenden Unsicherheiten über die möglichen Auswirkungen der US-Steuerreform auf die tatsächlichen und latenten Steuern dann im Risikobericht zu berichten, wenn sie zu einer negativen Abweichung von Prognosen bzw. Zielen des Konzerns führen können und das Risiko wesentlich ist (DRS 20.149 i. V .m. .11). Entsprechendes gilt für die Chancenberichterstattung (DRS 20.165). Darüber hinaus kann, unabhängig von bestehenden Unsicherheiten, über die US-Steuerreform im Lagebericht zu berichten sein. Dies kann zum einen die Berichterstattung im Wirtschaftsbericht über den Geschäftsverlauf und die Lage des Unternehmens bzw. des Konzerns, zum anderen die Berichterstattung im Prognose- und im Risiko-/Chancenbericht über die künftige Entwicklung betreffen.

US-Steuerreform – wesentliche Inhalte und Auswirkungen auf die Bilanzierung

Durch die am 22. Dezember erfolgte Unterschrift von Präsident Trump wurde die US-Steuerreform noch in diesem Jahr endgültig verabschiedet. Die neuen Vorschriften sind damit nach IAS 12.46 und .48 sowohl bei der Bilanzierung tatsächlicher als auch der Bilanzierung latenter Steuern ab diesem Zeitpunkt, d. h. in IFRS-Abschlüssen, die nach dem 22. Dezember enden, zu berücksichtigen. Wesentliche Inhalte und hieraus ggf. resultierende Bilanzierungsauswirkungen sind:

Regelungen, die US-Unternehmen betreffen
Änderung Bilanzierungsauswirkung
Senkung des Körperschaftsteuersatzes von 35% auf 21% Berücksichtigung des verabschiedeten künftigen Steuersatzes bereits in Abschlüssen zum 31.12.17 bei der Bilanzierung tatsächlicher und latenter Steuern. Sich ergebende Effekte sind – mit Ausnahme von Beträgen, die sich auf Posten beziehen, die früher im OCI oder direkt im Eigenkapital erfasst wurden – , im Gewinn oder Verlust zu erfassen.
Abschaffung der sog. Alternative Minimum Tax (AMT) – bestehende AMT credit carryforwards dürfen gegen die reguläre Steuerschuld verrechnet werden bzw. werden erstattet Auflösung von Wertberichtigungen auf bestehende AMT credit carryforwards
Sofortabschreibung von Investitionen in qualifizierende abnutzbare Wirtschaftsgüter: Die steuerliche Sofortabschreibung kann zum Ansatz passiver latenter Steuern und mglw. zu Verlusten mit entsprechendem Ansatz von Verlustvorträgen führen.

Einschränkung des Zinsabzugs

 

Wertberichtigungen bestehender Zinsvorträge sind zu überprüfen. Die Übergangsbestimmungen sind noch unklar.
Änderungen der Abzugsfähigkeit bestimmter Mitarbeitervergütungen hinsichtlich Art der Vergütung sowie betroffener Mitarbeiter und Unternehmen In Abhängigkeit von der gewählten Übergangsmethode können sich bereits in 2017 Auswirkungen auf gebildete latente Steuern i. Z. m. anteilsbasierten Vergütungen ergeben.

Änderungen beim Verlustabzug – Abschaffung des Verlustrücktrags, Begrenzung der Nutzung von Verlustvorträgen auf 80% des taxable income, dafür unbegrenzte Vortragsfähigkeit

 

Auswirkungen grds. erst auf Ansatz und Bewertung von ab dem 1.1.2018 entstehenden Verlustvorträgen. Zu überprüfen ist jedoch die Bewertung aktiver latenter Steuern bestehender temporärer Differenzen, die bei Umkehr zu einem Verlustvortrag führen.
Regelungen, die ausländische Beteiligungen von US-Unternehmen betreffen

Wechsel zu territorialem Steuersystem – von  ausländischen Tochterunternehmen erhaltene sog. „qualified dividends“ werden zu 100 % steuerfrei (sog. DRD = dividend received deduction).

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Sofern sich die Thesaurierungspolitik des Unternehmens hierdurch ändert und dadurch bislang dauerhaft thesaurierte Gewinne in absehbarer Zukunft zur Ausschüttung vorgesehen sind, sind diese zwingend bei der Bildung latenter Steuern auf Outside Basis Differences zu berücksichtigen.
„Repatriation toll charge“ – „Einmalbesteuerung“ bisher unversteuerter thesaurierter Gewinne ausländischer Gesellschaften durch Unterstellung einer fiktiven Ausschüttung.

Einbuchung der hieraus resultierenden tatsächlichen Steuerverbindlichkeit noch in 2017; Verrechnung gegen existierende foreign tax credits (FTC) und Verlustvorträge möglich; Abzinsung des langfristigen Teils der Steuerverbindlichkeit ungeregelt.

Das höhere zu versteuernde Einkommen aus der fiktiven Ausschüttung sollte bei der Beurteilung der Werthaltigkeit von aktiven Steuerlatenzen berücksichtigt werden.

„Base erosion and anti-abuse tax“ (BEAT) – Mindestbesteuerungstest, der zu einer höheren Steuerlast führt, wenn die US-Bemessungsgrundlage unverhältnismäßig stark durch bestimmte abzugsfähige Aufwendungen an „related parties“ gemindert ist Mglw. anfallende zusätzliche Zahlungen stellen u.E. Ertragsteuerzahlungen dar und sind somit bei der Ermittlung der tatsächlichen und latenten Steuern zu berücksichtigen. Dabei ist zu ermitteln, ob das Unternehmen künftig voraussichtlich nur dem normalen Steuerregime, nur dem BEAT-Regime oder wechselweise beidem unterliegen wird.
Besteuerung ausländischer Gewinne (GILTI) – dient der Bekämpfung vermeintlicher Missbrauchsstrukturen, insbesondere des „off-shoring“ von immateriellen Wirtschaftsgütern Ob für diese Regelung latente Steuern anzusetzen sind, ist noch nicht geklärt.
Sonderabzug für bestimmte Einkünfte aus Geschäftsbeziehungen mit ausländischen Personen (foreign-derived intangible income, FDII) Die Bilanzierung ist noch nicht abschließend geklärt.

Details zu den genannten Punkten finden Sie in der aktuellen Publikation „In depth“ unserer US-Kollegen.

Auswirkungen der anstehenden US Tax-Reform auf die Bilanzierung von Steuern nach IFRS

Voraussichtlich wird die anstehende US Tax-Reform noch in diesem Jahr verabschiedet werden. Sollte dies der Fall sein, sind die hieraus resultierenden steuerlichen Implikationen nach IAS 12 bei der Bilanzierung und Bewertung tatsächlicher und latenter Ertragsteuern bereits in 2017er-Konzernabschlüssen nach IFRS zu berücksichtigen. Neben weiteren – zum Teil komplizierten und in ihrer Gänze noch nicht überschaubaren Änderungen – ist zum Beispiel die geplante Reduzierung des Steuersatzes zu berücksichtigen.

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