Der neue Leasingstandard (IFRS 16) – Welche Auswirkung hat die erwartete Laufzeit von Mietverträgen mit Kündigungs- oder Verlängerungsoptionen auf die Höhe des Nutzungsrechts beim Leasingnehmer?
Das Vorliegen eines Leasingverhältnisses ist unabhängig von der Bezeichnung für sämtliche Verträge zu prüfen, die ein Nutzungsrecht an einem identifizierten Vermögenswert für eine bestimmte Zeitdauer einräumen. Damit sind, wie bereits nach IAS 17, Leasingverträge, Mietverträge, Pachtverträge und Erbbaurechtverträge im Anwendungsbereich des neuen IFRS 16. Auch können in Serviceverträgen Leasingverhältnisse enthalten sein. Das Nutzungsrecht aus einem Leasingverhältnis ist beim Leasingnehmer zu aktivieren und entspricht im Wesentlichen dem Barwert der Leasingzahlungen. Der Barwert wird wiederum insbesondere durch die erwartete Laufzeit des Leasingverhältnisses determiniert. Gerade bei Mietverträgen, die unter IAS 17 oftmals als Operating Leasing abgebildet wurden, kommt der Ermittlung der erwarteten Laufzeit des Vertrags unter IFRS 16 eine größere Bedeutung zu.
Die Laufzeit des Leasingverhältnisses entspricht der unkündbaren Grundmietzeit unter Berücksichtigung von Kündigungs-, Verlängerungs- und Kaufoptionen, soweit es hinreichend sicher ist, dass diese ausgeübt werden. Hierbei hat der Leasingnehmer sämtliche Tatsachen und Umstände zu berücksichtigen, die ihm einen wirtschaftlichen Anreiz bieten, die Optionen auszuüben. Dazu gehören:
- Der Vergleich der vertraglichen Konditionen für die optionale Periode (z.B. die Verlängerungsperiode) zu den dann gültigen Marktkonditionen.
- Wesentliche werterhaltende bzw. verbessernde Maßnahmen des Leasingnehmers, die einen wesentlichen Anreiz bieten, eine Verlängerungsoption oder Kaufoption auszuüben oder eine Kündigungsoption nicht auszuüben.
- Die Kosten der Kündigung z.B. Strafzahlungen, Umzugskosten, Vertragskosten, Kosten der Identifizierung eines Ersatz-Vermögenswerts bzw. Kosten für dessen Integration in den Produktionsablauf beim Leasingnehmer.
- Die Relevanz des Vermögenswerts für den Leasingnehmer
- Das Verhalten des Leasingnehmers bei vergangenen vergleichbaren Vermögenswerten und die wirtschaftlichen Gründe für dieses Verhalten.
Die erwartete Mietdauer ist nach der neuen Leasingbilanzierung für den Ansatz des Nutzungsrechts von entscheidender Bedeutung, da diese wesentlich die Höhe des Nutzungsrechts und der Leasingverpflichtung bestimmt. Auch bei einer sehr kurzen Mindestmietdauer ist nach deren Ablauf nicht automatisch von einer Kündigung auszugehen. Hierbei kann es einen Unterschied machen, ob es sich um die Anmietung der Firmenzentrale oder eines standardisierten leicht austauschbaren Lagerhauses handelt. Dies ist jedoch im Einzelfall unter den oben genannten Kriterien wirtschaftlich zu beurteilen. Hier eröffnet sich ein nicht unerheblicher Ermessensspielraum. Auf jeden Fall ist eine ausführliche Auseinandersetzung mit den vertraglichen Vereinbarungen und den wirtschaftlichen Handlungsoptionen notwendig. Dies ist im Zeitablauf unter Umständen neu zu beurteilen. Die Dokumentation der Annahmen ist unerlässlich.
