Russische Steuerbehörden haben ihre Verwaltungspraxis zu Rechtsstreitigkeiten, in denen ein Missbrauch von Normen internationaler Abkommen durch die Behörden festgestellt wurde, vereinheitlicht.

Maßgebliches Instrument im Kampf gegen steuerliche Missbrauchstatbestände ist danach das Konzept des wirtschaftlich Berechtigten.

Im Schreiben des Föderalen Steueramtes der Russischen Föderation vom 6. Mai 2019 (N CA-4-7/8448) werden in diesem Zusammenhang mehrere konkrete steuerrechtliche Streitigkeiten angeführt. Weiterlesen

Im Nachgang zu unserem Beitrag vom 14. Juli 2016 über neue gesetzliche Einschränkungen des Steuergeheimnisses möchten wir das folgende Update mitteilen:

Der russische föderale Steuerdienst hat nunmehr die Fristen und das Verfahren für eine Veröffentlichung zusätzlicher Angaben russischer Steuerzahler geregelt (Verordnung vom 29. Dezember 2016 N MMW-7-14/729@).

Eine Veröffentlichung erfolgt ab dem 25. Juli 2017. Dabei werden Informationen über offene Steuerforderungen und über Strafen nur dann veröffentlicht, wenn die entsprechenden Entscheidungen nach dem 2. Juni 2017 in Kraft getreten sind.

Im Übrigen erfolgt eine Veröffentlichung insbesondere zu

• Angaben über durch eine Gesellschaft gezahlte Abgaben und Steuern,
• Angaben zur durchschnittlichen Belegschaftsstärke,
• Angaben zu Einnahmen und Ausgaben gemäß Buchhaltung bzw. Jahresabschluss,
• Steuerforderungen und Strafen mit Angaben der jeweiligen Rechtsgrundlage für die Verhängung
• Mitgliedschaften in konsolidierten Gruppen sowie
• zur Anwendung besonderer Steuerverfahren bzw. -regimes.

Damit wird zukünftig eine verbesserte Bonitätsprüfung russischer Geschäftspartner ermöglicht.

Der Föderale Steuerdienst der Russischen Föderation wies darauf hin, dass die Berechnung der Verjährungsfrist für steuerliche Nachzahlungen erst mit der nachfolgenden Steuerperiode beginnt, also nach derjenigen Periode, in der die Rechtsverletzung begangen wurde.

Diese Meinung hat die Föderale Steuerbehörde im Rahmen einer Überprüfung einer Beschwerde geäußert. In dieser behauptete der Steuerpflichtige, dass man ihn aufgrund der angeblich abgelaufenen Verjährungsfrist nicht wegen einer steuerlichen Nachzahlung belangen könne. Er hatte die Gewinnsteuer für das Jahr 2012 nicht vollständig gezahlt. Die Zahlung konnte bis zum 28. März 2013 erfolgen (dies ist das Datum der letztmöglichen Steuerzahlung für das Jahr 2012 in Russland).

Die Rechtsverletzung erfolgte damit aber auch erst am 28. März 2013. Dementsprechend begann die dreijährige Verjährungsfrist erst mit dem 1. Januar 2014 (Beginn der nächsten Periode nach 2013). Daher kann auch im Jahre 2016 noch gehaftet werden.

In diesem Zusammenhang ist darauf zu achten, dass Steuerbehörden Entscheidungen über Betriebsprüfungen z. B. für das Jahr 2016 bis Ende 2019 anordnen können und, sofern festgestellt wird, dass Steuern nachgezahlt werden müssen, auch entsprechende Strafen verhängen. Diese Strafen können noch im Jahr 2020 verhängt werden (die Rechtsverletzung findet in diesem Fall im Jahr 2017 statt und die dreijährige Frist für die Berechnung der Strafe gemäß Art. 122 SteuerGB RF läuft daher von 2018 bis 2020).

Die oben genannte Beurteilung entspricht der Rechtslage gemäß Punkt 15 des Beschlusses vom Plenum des Höchsten Wirtschaftsgerichts vom 30.07.2013 Nr. 57 „Zu Fragen bei der Anwendung des Steuergesetzbuches der RF durch die Wirtschaftsgerichte“.

In Kraft getretene Gesetzesänderungen

Im Mai 2015 sind wichtige Gesetzesänderungen der russischen Verrechnungspreisregelungen (VPR) in Kraft getreten, die vorwiegend für Unternehmen mit mehreren Tochtergesellschaften in Russland von Interesse sind. Die genannten Änderungen eröffnen weitere Möglichkeiten symmetrischer Korrekturen von Verrechnungspreisen bei innerrusischen Rechtsgeschäften.

Nach den neuen Regelungen ist der Steuerpflichtige grundsätzlich berechtigt, den Verrechnungspreis zu korrigieren und damit die Summe der zu versteuernden Einkünfte zu senken (bzw. Verluste zu erhöhen). Diese Berechtigung knüpft nicht nur an die Ergebnisse einer steuerrechtlichen Überprüfung des Vertragspartners (wie dies früher durch das SteuerGB RF geregelt war) an, sondern besteht auch dann, wenn der Vertragspartner bei dem jeweiligen kontrollpflichtigen Rechtsgeschäft die Korrektur selbständig (d.h. vor einer Überprüfung durch die Steuerbehörde) ausgewiesen und die Steuerschuld in der Steuererklärung erhöht (die Verluste verringert) hat.

Die genannte Änderung lässt eine rechtzeitige Korrektur der Preise auf beiden Vertragsseiten des Rechtsgeschäfts zu, wenn dessen Preise bzw. dessen Rentabilität nicht marktüblich sind. Dabei müssen das Ergebnis einer steuerlichen Überprüfung und damit steuerliche Sanktionen für eine zu niedrige Berechnung des Gewinns bei der jeweiligen Vertragspartei nicht abgewartet werden.

Weitere voraussichtliche Änderungen

Voraussichtlich werden weitere Änderungen, die sowohl innerrussische als auch internationale Geschäfte betreffen, folgen. Diese Änderungen sind in den Richtlinien der Steuerpolitik für 2016-2018 sowie (zum Teil) in dem jüngst durch das Finanzministerium RF vorgelegten Gesetzesentwurf beschrieben. Zu den wichtigsten (möglichen) Neuerungen zählen dabei:

• den Steuerbehörden soll ein Recht gewährt werden, Nachforderungen auf der Grundlage des mittleren Wertes und nicht des Höchstwertes im Rahmen des Marktpreis- bzw. Marktrentabilitätsintervalls zu berechnen, was die Anzahl von Nachforderungen erhöhen wird;
• eine Anhebung der Mindestgrenze für den Jahresumsatz zwischen verbundenen Personen für die Anerkennung der jeweiligen Geschäfte als kontrollpflichtig auf bis zu 2-3 Mrd. Rubel bei Geschäften innerhalb Russlands (derzeit liegt die jeweilige Grenze bei 1 Mrd. Rubel) und auf bis zu 60 Mio. Rubel für grenzüberschreitende Rechtsgeschäfte (zurzeit werden sämtliche grenzüberschreitenden Rechtsgeschäfte als kontrollpflichtig angesehen);
• die Einführung eines Konzepts wesentlicher Rechtsgeschäfte im Rahmen der Dokumentationspflichten, was die Dokumentation geringwertiger Geschäften entbehrlich machen wird;
• die Einführung eines Instituts einer sog. vorläufigen steuerlichen Kontrolle (d.h. verbindlicher Auskünfte der Finanzverwaltung oder „Advance Tax Rulings“), u.a. bei verbindlichen Vorabzusagen über Verrechnungspreise („Advance Pricing Agreements“) für geplante Rechtsgeschäfte;
• eine Überprüfung von Offenlegungsanforderungen bei Informationen unter Beachtung des OECD Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting (BEPS).

 

Es ist zu erwarten, dass diese Änderungen (vorausgesetzt sie werden verabschiedet) nicht vor dem 1. Januar 2016 in Kraft treten werden. Einige davon können auch später eingeführt werden, da nicht alle der soeben dargestellten Neuerungen Teil des oben genannten Gesetzesentwurfes geworden sind.

Auf den ersten Blick scheinen viele der beabsichtigten Änderungen einen demokratischen Charakter zu haben und die Reduzierung des Verwaltungsaufwandes für die Steuerpflichtigen zu bezwecken. Dennoch können einige Änderungen zu einem wesentlichen Anstieg von steuerlichen Forderungen, Sanktionen und Verzugszinsen sowie zu vermehrten steuerlichen Prüfungen und einer höheren Kontrollintensität im Rahmen der VPR führen. Außerdem wird die Einführung liberalerer Änderungen erwartungsgemäß nur unter Beibehaltung der in 2014 eingeführten Beschränkungen im Rahmen des Moratoriums zur Bildung konsolidierter Gruppen von Steuerpflichtigen (das russische Äquivalent der Organschaft) erfolgen, deren innerbetriebliche Rechtsgeschäfte keiner VPR Kontrolle unterliegen.

In unseren Newsletter Russian Tax and Legal News vom März 2015 hatten wir die steuerrechtlichen Aspekte verschiedener Finanzierungsmöglichkeiten russischer Tochtergesellschaften, u. a. die seit dem 1. Januar 2015 geltenden neuen Regelungen zur Anerkennung von Zinsausgaben dargestellt. Hier wird ein kurzer Überblick zu einigen praktischen Aspekten der Anwendung dieser Regelungen gegeben, einschließlich geänderter Besteuerungsvorschriften.

Anwendungspraxis der neuen Regelungen zum Abzug von Zinsausgaben

Nach den neuen Steuervorschriften (Art. 269 Punkt 1 SteuerGB RF) ist die Zinskappungsgrenze nur auf diejenigen Darlehen anwendbar, die nach den russischen Verrechnungspreisregelungen (nachfolgend: VPR) kontrollpflichtige Geschäfte sind. Dabei hängt die Zinskappungsgrenze von der Höhe des Leitzinssatzes der russischen Zentralbank (Bank Russlands) ab und nicht mehr vom Refinanzierungssatz wie vor 2015.

Einerseits brachten die neuen Regelungen einige Erleichterungen für die Steuerpflichtigen:

• die Höchstgrenzen für den Abzug von Zinsausgaben wurden angehoben;
• die Notwendigkeit einer zusätzlichen Bestätigung der Marktüblichkeit des Zinssatzes nach den VPR entfällt, wenn der Zinssatz den festgesetzten Richtwerten entspricht.

Andererseits bringen die neuen Regelungen aber auch zusätzliche Unsicherheiten für die Steuerpflichtigen mit sich, beispielsweise:

• Das SteuerGB RF enthält keine eindeutige Regelung, in welchen Fällen der Zinssatz nicht fixiert ist: Nur, wenn der Vertrag ursprünglich einen sog. „variablen“ Satz vorsieht, oder auch bei einer nachträglichen Änderung des Zinssatzes bei der Verlängerung des jeweiligen Vertrages? Von dieser Begriffsbestimmung hängt die Berechnung der Zinskappungsgrenze ab, namentlich ob die Berechnung nur einmal zum Zeitpunkt des Erhalts der Geldmittel (oder potenziell zum Zeitpunkt des Neuabschlusses des Vertrages) oder monatlich zu jedem Zeitpunkt der Anerkennung der Zinsausgaben zu erfolgen hat.
• Das SteuerGB RF legt nicht fest, ob die in Art. 269 Punkt 1 SteuerGB RF genannten Zinskappungsgrenzen bei der Anwendung internationaler Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) als marktüblich gelten, im Einzelnen bei der Anwendung von DBA – Regelungen zu gemäßigten Zinssätzen und der Befreiung von Quellensteuer. In diesem Zusammenhang ist unklar, ob für die Bestätigung der „Marktüblichkeit“ der Zinskappungsgrenzen ihre Entsprechung mit den höchsten Zinssätzen ausreichend ist oder eine zusätzliche VP-Studie erforderlich ist.

Voraussichtliche Änderung der Vorschriften zur “Thin Capitalization“

Im Mai 2015 wurde in einer ersten Lesung ein geänderter Gesetzesentwurf über die Änderung der „Thin Capitalization“ Regelungen (Umqualifizierung von Zinszahlungen in Dividenden bei bestimmten Verbindlichkeiten) beschlossen. Die gegenwärtig geltenden „Thin Capitalization“ Regelungen wurden in unserem Newsletter Russian Tax and Legal News März 2015 kurz dargestellt.

Dem oben genannten Gesetzesentwurf zufolge kann die Berücksichtigung von Zinsen im Rahmen der Gewinnbesteuerung bei folgenden Verbindlichkeiten eingeschränkt (und die nicht abzugsfähigen Zinsen in zu besteuernde Dividenden umqualifiziert) werden, wenn die Summe der jeweiligen Verbindlichkeit mehr als das 3-fache (oder das 12,5-fache bei Banken und Leasingunternehmen) des nach speziellen Regelungen bezifferten Eigenkapitals des Schuldners beträgt bei

• Verbindlichkeiten gegenüber einer verbundenen ausländischen Person, die direkt oder indirekt am Kapital des russischen Steuerpflichtigen beteiligt ist, und zwar mit einem 25 %igen Anteil bei direkter oder indirekter Beteiligung oder mit mindestens 50% auf jeder Beteiligungsstufe einer gestreckten Beteiligungskette, d.h. jede direkte Beteiligung jedes vorhergehenden Gesellschafters an der nachfolgenden Tochter beträgt mindestens 50%. Die gegenwärtig geltenden Regelungen verlangen eine Beteiligung von 20 %;
• Verbindlichkeiten gegenüber Personen, die mit dem oben genannten ausländischen Gesellschafter nach den russischen VPR als verbunden gelten. Im Unterscheid zu den geltenden Regeln umfasst dieser Begriff nicht nur russische, sondern auch ausländische Darlehensgeber. Für die Beurteilung, ob ein verbundenes Unternehmen vorliegt, sind nicht nur die Zugehörigkeit zu einer Unternehmensgruppe, sondern auch weitere subjektive Merkmale maßgeblich;
• Verbindlichkeiten gegenüber anderen Personen, wenn die oben genannten Gesellschafter und/oder ihre verbundenen Personen Bürgschaften, Garantien oder sonstige Sicherheiten für diese Verbindlichkeiten übernehmen, mit Ausnahme von Verbindlichkeiten gegenüber unabhängigen Banken bei Vorliegen bestimmter Bedingungen. Die geltenden Regelungen umfassen bislang auch „besicherte“ Bankdarlehen.

Des Weiteren konkretisiert der Gesetzesentwurf den Begriff der Leasingtätigkeit sowie die Berechnung des Verhältnisses von Darlehen zum Kapital und schließt außerdem einige Arten von Anleihescheinen ausländischer Wertpapieremittenten von der Anwendung dieser Regelungen aus.

Die neuen Regelungen werden voraussichtlich am 1. Januar 2016 in Kraft treten. Allerdings wurde der Gesetzesentwurf zum heutigen Tag erst in erster Lesung beschlossen. Wichtige Änderungen und Fristverschiebungen können noch folgen. Das Finanzministerium hat bereits eine Einführung des Begriffs von „Darlehen zur Kapitalisierung von Tochtergesellschaften“ und entsprechende spezielle Besteuerungsregeln in das russische Steuerrecht initiiert. Dadurch sollen Darlehen russischer Gesellschaften gesetzlich verankert werden

Der russische föderale Steuerdienst hat die russischen Steuerpflichtigen erneut auf ihre Sorgfaltspflichten beim Abschluss von Verträgen hingewiesen. Obwohl das geltende Steuerrecht den Begriff des redlichen Vertragspartners nicht kennt, bewerten russische Steuerbehörden und Gerichte in den letzten Jahren einen steuerlichen Vorteil (beispielsweise den Vorsteuerabzug oder die Anerkennung von Betriebsausgaben bei der Besteuerung des Gewinns) als unrechtmäßig, wenn der Steuerpflichtige bei der Wahl seines Vertragspartners seine Sorgfaltspflichten nicht beachtet und die Einhaltung dieser Pflicht nicht nachweist.

In seiner Erläuterung vom 16. März 2015 Nr. ED-4-2/4124 führt der russische föderale Steuerdienst aus, dass ein Auszug aus dem Einheitlichen Staatlichen Register juristischer Personen und Steuererklärungen des Vertragspartners nicht ausreichen, um über dessen Redlichkeit zu entscheiden. Er empfiehlt den Steuerpflichtigen, eine weitergehende Überprüfung des Vertragspartners vorzunehmen und sich dabei an den offiziellen Kriterien für die selbstständige Risikoeinschätzung aus der Verordnung vom 30. Mai 2007 Nr. MM-3-06/333 („Selbständige Risikoeinschätzung“) zu orientieren. Der Steuerdienst weist insbesondere auf das Kriterium Nr. 12 hin, welches sich mit Geschäftstätigkeit, der ein hohes Steuerrisiko innewohnt, beschäftigt. Hierbei sollten russische Steuerpflichtige insbesondere auf folgende Merkmale achten:

• Mangel an persönlichem Kontakt mit der Geschäftsführung (den vertretungsberechtigten Personen) des Vertragspartners bei der Vertragsunterzeichnung und der Verhandlung von Lieferbedingungen;
• mangelnder Nachweis der Vertretungsmacht des Geschäftsführers / Vertreters des Vertragspartners oder das Fehlen einer Ausweiskopie, die dessen Identität bestätigt;
• Mangel an Informationen über die örtliche Belegenheit des Vertragspartners, seiner Lager- und / oder Betriebs- und / oder Verkaufsräume;
• mangelnde Angaben über Möglichkeiten, Informationen über den Vertragspartner zu erlangen (keine Werbung, Empfehlungen, Internetadresse etc.);
• fehlende Angaben über die staatliche Registrierung des Vertragspartners im Einheitlichen Staatlichen Register juristischer Personen.

Darüber hinaus besteht ein erhöhtes Risiko für die Unredlichkeit des Vertragspartners bei Vorliegen folgender zusätzlicher Umstände:

• der Vertragspartner tritt als Vermittler auf;
• der Vertrag enthält Bedingungen, die sich von den vorhandenen Regeln und Bräuchen des Rechtsverkehrs unterscheiden;
• Nichtvorhandensein offensichtlicher Anhaltspunkte / begründete Zweifel, dass der Vertragspartner tatsächlich in der Lage ist, seinen vertraglichen Pflichten nachzukommen;
• Erwerb von Waren, die traditionell von natürlichen Personen, die keine Unternehmer sind, hergestellt werden, durch einen Vermittler;
• bei Zahlungsverzug unternimmt der Vertragspartner nichts, um die Forderung einzutreiben
• Vertragspartner bringt Wechsel in den Verkehr, deren Liquidität nicht ersichtlich ist oder nicht überprüft wurde, zahlt Darlehen ohne Sicherheit aus / nimmt Darlehen ohne Sicherheit entgegen;
• die Abwicklung eines Vertrages mit einem „problematischen“ Vertragspartner gestaltet sich für den Steuerpflichtigen wesentlich kostenaufwendiger und bringt keine wirtschaftlichen Vorzüge.

Diese zusätzlichen Risikofaktoren werden ebenfalls in Kriterium 8 der Selbständigen Risikoeinschätzung genannt. Dort geht es um eine wirtschaftliche Tätigkeit durch Reihengeschäfte ohne vernünftige wirtschaftliche Gründe. Sie entsprechen ebenfalls dem vom Obersten Wirtschaftsgericht Russlands im Beschluss vom 21. Oktober 2006 Nr. 53 entwickelten Konzept des unrechtmäßigen steuerlichen Vorteils. Dieses Konzept wird von russischen Gerichten häufig verwendet, um einen Vorsteuerabzug oder die Anerkennung von Betriebsausgaben zu rechtfertigen.

Unserer Meinung nach deuten die neuen Erläuterungen zur Redlichkeit des Vertragspartners darauf hin, dass die russischen Steuerbehörden bei einer Entscheidung über die Rechtmäßigkeit eines steuerlichen Vorteils zukünftig ihr Augenmerk insbesondere auf die Eigenschaften des Vertragspartners richten werden. Gerade in der letzten Finanzkrise (2008-2010) wurden in besonderem Ausmaß steuerliche Vorteile als unrechtmäßig unter Verweis auf einen etwaigen unredlichen Vertragspartner bewertet. Es ist daher nicht auszuschließen, dass in Anbetracht der gegenwärtigen instabilen Wirtschaftslage eine neue Überprüfungswelle zur Redlichkeit von Lieferanten in die Wege geleitet werden wird.

Des Weiteren schlägt das Finanzministerium in seinem Entwurf der Richtlinien der russischen Steuerpolitik für 2016-2018 vor, die Steuerpflichtigen gesetzlich bei der Nutzung von sogenannten Briefkastenfirmen einzuschränken. Es gibt hierzu bereits einen Gesetzesentwurf. Das Finanzministerium hat außerdem vorgeschlagen, den Umfang von Informationen, die nicht vom Steuergeheimnis umfasst sind, zu erweitern, um den Steuerpflichtigen Zugang zu diesen Informationen zwecks Überprüfung der Redlichkeit ihres Vertragspartners zu verschaffen. Es wird eine Regelung erwartet, dass dann, wenn ein Steuerpflichtiger über solche Informationen über seinen Vertragspartner verfügt, seine pflichtgemäße Vorsicht und Sorgfalt beim Vertragsschluss vermutet wird. Als Beispiele für Informationen dieser Art nennt der Entwurf Angaben über den Betrag der zu entrichtenden Steuern, Steuererklärungen, die Daten der Steuererklärungen, die durchschnittliche Anzahl von Personal und die Gehälter der Angestellten. Auf der einen Seite kann eine solche Regelung den Teilnehmern am Rechtsverkehr mehr Sicherheit bei der Wahl ihrer Vertragspartner bieten. Auf der anderen Seite stellt die Anforderung zusätzlicher Informationen über den Vertragspartner eine zusätzliche Belastung für Unternehmen dar und eine unzureichende Prüfung des Vertragspartners kann von den Steuerbehörden als Nichtbeachtung der pflichtgemäßen Vorsicht und Sorgfalt beim Abschluss von Verträgen angesehen werden.