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Vorlage des Bundesfinanzhofs: Ist die Einschränkung des Umsatzschlüssels mit Europarecht vereinbar?


Die Ausgabe September 2009 Ihres pwc: steuern+recht informierte Sie über ein Urteil des Finanzgerichts Niedersachsen. Das Gericht hatte damals entschieden: Paragraf 15 Absatz 4 Satz 3 Umsatzsteuergesetz verstößt gegen geltendes Gemeinschaftsrecht. Wie zu erwarten war, hat die Finanzverwaltung gegen dieses Urteil Revision eingelegt. Der Bundesfinanzhof hat nun dem Europäischen Gerichtshof die Frage vorgelegt, ob die nationale Einschränkung des Umsatzschlüssels mit Europarecht vereinbar ist.

Sachverhalt
Die Klägerin errichtete ein Wohn- und Geschäftshaus, das sie nach Fertigstellung Ende 2004 teils steuerfrei zu privaten Wohnzwecken, teils steuerpflichtig als Geschäftsräume vermietete. Die Klägerin teilte dabei die Vorsteuerbeträge sowohl in ihren Umsatzsteuervoranmeldungen als auch in ihrer Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2004 nach dem Verhältnis der im Jahr 2003 kalkulierten (Ausgangs-)Umsätze auf. Auch die Vorsteuern des Jahres 2003 hatte die Klägerin anhand dieser Methode aufgeteilt.

Im Rahmen einer Ende 2004 durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, die Vorsteuern des Jahres 2004 seien seit Einführung des § 15 Abs. 4 Satz 3 Umsatzsteuergesetz (UStG) zum 1. Januar 2004 nach einem Flächenmaßstab aufzuteilen. Die Aufteilung der Vorsteuern nach Ausgangsumsätzen sei nicht mehr möglich. Das Finanzamt teilte die Vorsteuern nach dem Flächenmaßstab auf und setzte die Steuer mit Umsatzsteuerbescheid abweichend von der Umsatzsteuererklärung 2004 auf Basis eines geringeren Vorsteuerbetrags fest. – Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos.

Im Klageverfahren vertrat die Klägerin weiterhin die Auffassung, eine Aufteilung der Vorsteuern nach Ausgangsumsätzen (Umsatzschlüssel) sei trotz des § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG möglich. Die Klägerin war der Meinung, die nationale Regelung des § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG sei nicht mit geltendem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie der Europäischen Gemeinschaft (EG) (seit 1. Januar 2007: Art. 173 Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie) lege den Umsatzschlüssel als grundsätzlich anzuwendende Aufteilungsmethode verbindlich für alle Mitgliedstaaten fest.

Dieser Auffassung trat das beklagte Finanzamt mit Hinweis auf § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG entgegen. Danach käme eine Aufteilung nach Ausgangsumsätzen nur noch dann infrage, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich sei. Im vorliegenden Fall sei aber eine Zurechnung nach Nutzflächen möglich.

Darüber hinaus betonte das Finanzamt, § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG widerspreche nicht gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben. Grundsätzlich sehe Art. 17 Abs. 5 der Sechsten EG-Richtlinie zwar die Anwendung des Umsatzschlüssels als Aufteilungsmaßstab vor. Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3 der Sechsten EG-Richtlinie räume den Mitgliedstaaten allerdings ausdrücklich die Möglichkeit ein, andere Aufteilungsmaßstäbe anzuwenden. Davon habe der deutsche Gesetzgeber Gebrauch gemacht.

Das Finanzgericht gab der Klage statt. Die Regelung des § Abs. 4 Satz 3 UStG verstößt nach Ansicht des Gerichts gegen Gemeinschaftsrecht, das den Umsatzschlüssel als Maßstab für eine Regelaufteilung vorsehe. Art. 17 Abs. 5 der Sechsten EG-Richtlinie eröffne dem nationalen Gesetzgeber nicht die Möglichkeit, vorrangig einen anderen Aufteilungsmaßstab festzulegen.

Dieser Ansicht tritt die Finanzverwaltung mit der eingelegten Revision entgegen. Die Finanzverwaltung rügt die Verletzung nationalen Rechts, besonders die Verletzung des § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG. Ein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht liege nicht vor. Der nationale Gesetzgeber sei zum Erlass abweichender Regelungen ermächtigt.

Vorlage zum Europäischen Gerichtshof
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat Zweifel an der Vereinbarkeit des § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG mit Art. 17 Abs. 5 der Sechsten EG-Richtlinie und hält es für fraglich, ob der nationale Gesetzgeber zu der aktuell geltenden, erheblichen Einschränkung des Umsatzschlüssels berechtigt ist.

Im Rahmen der Auslegung des Art. 17 Abs. 5 der Sechsten EG-Richtlinie könnten nach Ansicht des BFH sowohl der Wortlaut, die Gesetzessystematik als auch der Gesetzeszweck dieser Norm einer vorrangig vorgeschriebenen anderen Methode entgegenstehen. Grundsätzlich können die Mitgliedstaaten nach Art. 17 Abs. 5 der Sechsten EG-Richtlinie zwar nationale Regelungen treffen, welche die Anwendbarkeit des Umsatzschlüssels einschränken können. Unklar bleibe aber, ob die Einschränkungen, die der deutsche Gesetzgeber getroffen hat, nicht zu weit gehen.

Im Kern steht die Frage: Geht der eingeräumte Regelungsfreiraum so weit, dass eine nach europäischem Recht vorgesehene Grundregel im nationalen Recht als nachrangige, faktisch ausgeschlossene Regelung behandelt wird?

Der BFH hat daher folgende Frage zur Entscheidung vorgelegt:

Ist Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG dahingehend auszulegen, dass er die Mitgliedstaaten ermächtigt, für die Aufteilung der Vorsteuern aus der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes vorrangig einen anderen Aufteilungsmaßstab als den Umsatzschlüssel vorzuschreiben?

Beratungshinweis
Die Reichweite der Ermächtigungsgrundlage in Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3 der Sechsten EG-Richtlinie ist nach wie vor umstritten. Die Finanzverwaltung hat sich bislang darauf berufen, der deutsche Gesetzgeber habe von seiner Ermächtigung Gebrauch gemacht und statt des Umsatzschlüssels andere Aufteilungsmethoden vorgezogen.

Demgegenüber hat der BFH die Zulässigkeit der Anwendung eines Umsatzschlüssels zur Aufteilung der Vorsteuer als sachgerechte Methode wiederholt bestätigt, allerdings bisher nur für Veranlagungszeiträume bis 2003. Der Gesetzgeber hatte hierauf mit der Erweiterung von § 15 Abs. 4 UStG durch das Steueränderungsgesetz 2003 reagiert. Danach ist der Umsatzschlüssel seit dem 1. Januar 2004 als Aufteilungsmethode nur noch dann zugelassen, wenn keine andere wirtschaftliche Zuordnung möglich ist.

Aus der Sicht der Autoren sprechen gute Gründe dafür, dass § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG nicht mit Gemeinschaftsrecht vereinbar ist, weil ein faktisch genereller Ausschluss des Umsatzschlüssels keine sachliche Rechtfertigung zu finden vermag. Das gilt vor allem weil nach europäischem Recht der Umsatzschlüssel als Regelaufteilungsmaßstab ausdrücklich vorgesehen ist.

Steuerpflichtige, die den Umsatzschlüssel anwenden möchten oder bei denen die Anwendung des Umsatzschlüssels seitens der Finanzverwaltung versagt wurde, sollten unter Berufung auf das aktuelle Ersuchen um Vorabentscheidung des BFH gegen entsprechende Steuerfestsetzungen Einspruch einlegen und eine Aussetzung des Verfahrens beantragen. Dabei sind Ihnen die Experten von PwC gerne behilflich. Nach ergangener Entscheidung des EuGH sollte die Rechtmäßigkeit des § 15 Absatz 4 Satz 3 UStG geklärt sein.

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Fundstellen
EuGH, anhängig unter Aktenzeichen C-511/10
BFH, Entscheidung vom 22. Juli 2010 (V R 19/09)
Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 23. April 2009 (16-K-271/06)