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Steuern & Recht

Neue Grundsätze zur Abgrenzung zwischen Barlohn und Sachbezügen


In gleich fünf Entscheidungen hat der Bundesfinanzhof am 11. November 2010 (Az. VI R 21/09, VI R 27/09, VI R 41/10 sowie VI R 40/10 (nv) und VI R 26/08 (nv)) Grundsätze für die Abgrenzung von Barlohn und Sachbezügen festgelegt, die sich auf die lohnsteuerliche Praxis unmittelbar auswirken. Danach entscheidet sich die Frage, ob Barlöhne oder Sachbezüge vorliegen, nach dem Rechtsgrund des zugewendeten Lohns, nämlich auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen danach, welche Leistungen ein Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber beanspruchen kann. Das oberste Finanzgericht gibt damit seine bisherige lohnsteuerliche Beurteilung von Gutscheinen auf und stellt auf grundsätzlich andere rechtlichen Aspekte ab.

Barlohn oder Sachbezug – zu den entschiedenen Sachverhalten
Ausgangspunkt aller Streitfälle waren Gutscheine, die ein Arbeitgeber an Arbeitnehmer monatlich ausgab. In drei Entscheidungsfällen handelte es sich dabei um Tankgutscheine. Diese wurden einmal in Form einer elektronischen Karte ausgegeben, die von den Arbeitnehmern beim Tanken eingesetzt werden konnte und mit Angaben über die Literzahl eines bestimmten Kraftstoffs und den Höchstbetrag von 44 Euro versehen war (Az. VI R 27/09). In den anderen Fällen tankten die Arbeitnehmer auf eigene Kosten und ließen sich diese schließlich gegen Vorlage eines Tankgutscheins und entsprechender Tankbelege von ihrem Arbeitgeber erstatten (Az. VI R 41/10, VI R 40/10). Auf dem Tankgutschein, den der Arbeitgeber am Monatsanfang ausgegeben hatte, waren der Name des begünstigten Arbeitnehmers sowie die Kraftstoffart nebst Literzahl und Einlösungszeitraum angegeben. Die weiteren Streitfälle betrafen vom Arbeitgeber anlassbezogen (zum Beispiel zu Geburtstagen, Az. VI R 21/09) oder regelmäßig (Az. VI R 26/08) an Arbeitnehmer herausgegebene Gutscheine beziehungsweise Kundenkarten. Diese wiesen einen Maximalbetrag aus und berechtigten die Arbeitnehmer zum Erwerb von Waren aus dem Sortiment eines Dritten, mit dem der Arbeitgeber entsprechende Vereinbarungen über die Bezugsberechtigung seiner Arbeitnehmer getroffen hatte.

In allen Fällen behandelten die jeweiligen Arbeitgeber die Gutscheine als Sachbezüge. Da die so genannte 44-Euro-Sachbezugsfreigrenze weder durch diese noch durch andere in den jeweiligen Monaten ausgegebene Sachbezüge überschritten wurde, nahmen die Arbeitgeber die Gutscheine beziehungsweise Tankkarten von der Besteuerung aus. Die Finanzverwaltung widersprach dieser Behandlung jedoch, nahm in allen Fällen steuerpflichtigen Barlohn an und erließ entsprechende Nachforderungsbescheide, die sowohl im Rahmen des Einspruchverfahrens, als auch in den erstinstanzlichen Finanzgerichtsverfahren bestätigt wurden. Die dagegen gerichteten Revisionen vor dem Bundesfinanzhof (BFH) waren ohne Ausnahme erfolgreich.        

Die neuen Grundsätze zur Abgrenzung
In allen Fällen bestätigte der BFH den Sachlohncharakter der Gutscheine, da die Arbeitgeber sich gegenüber ihren Arbeitnehmer arbeitsvertraglich zur Erbringung einer Sachleistung ver-pflichtet hatten. Sowohl in den Leitsätzen, als auch in den Begründungen aller Entscheidungen stellt der BFH gleichlautend folgendes klar: Die Frage, ob Barlohn oder ein Sachbezug vorliegt, entscheidet sich nach dem Rechtsgrund des Zuflusses. Ausschlaggebend ist insoweit, was ein Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber beanspruchen kann. Unerheblich ist dagegen, auf welche Art und Weise ein Arbeitgeber den Anspruch erfüllt und seinem Arbeitnehmer den zugesagten Vorteil verschafft.

Der BFH hält dementsprechend auch nicht mehr an seiner bisherigen Auffassung zu so ge-nannten „Lohnverwendungsabreden“ fest. Wenn ein Arbeitgeber seine Zahlung an einen Arbeitnehmer mit der Auflage verbindet, den empfangenen Geldbetrag nur in einer bestimmten Weise zu verwenden, ist demnach nicht mehr automatisch von Barlohn auszugehen. Ein Sachbezug liegt vielmehr vor, wenn ein Arbeitnehmer Anspruch auf eine Sach- oder Dienst-leistung beziehungsweise deren Bezuschussung hat. Eine Geldleistung ist hingegen nur dann anzunehmen, wenn ein Arbeitnehmer vom Arbeitgeber auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen auch eine Geldleistung beanspruchen kann.

Auswirkungen für Tankgutscheine und sonstige Sach- oder Warengutscheine
Mit seiner Entscheidung widerspricht der BFH ausdrücklich der in den Lohnsteuerrichtlinien (LStR) niedergelegten Auffassung der Finanzverwaltung. Die LStR sehen aktuell vor, dass ein Gutschein eine Barlohnzuwendung darstellt, wenn auf ihm – zumindest auch – ein Geldbetrag ausgewiesen ist. Dem hält der BFH entgegen, dass die Angabe eines Betrages oder Höchstbetrages auf einem Gutschein aus der Notwendigkeit folgt, für steuerliche Zwecke auch eine nicht in Geld bestehende Zuwendung in Geld bewerten zu müssen. Entscheidet sich ein Arbeitgeber, eine arbeitsvertraglich zugesagte Sach- oder Dienstleistung oder deren Bezuschussung auf diesem Wege zu erbringen, so handelt es sich um eine Sachlohnzu-wendung im Wege der abgekürzten Leistungserbringung: der Arbeitnehmer nutzt den Gut-schein, um die ihm von seinem Arbeitgeber vertraglich geschuldete Sachleistung auf direktem Wege von einem Dritten zu erhalten. Dabei ist es nach Ansicht des BFH unerheblich, ob in den Fällen der bei Dritten einzulösenden Gutscheine ein Arbeitnehmer selbst Vertragspartner des die Leistung erbringenden Dritten wird, oder ob der Arbeitgeber die Sachleistung bei einem Dritten bezieht und an einen Arbeitnehmer weitergibt oder abtritt. Denn lohnsteuerrechtlich relevant ist lediglich der zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer bestehende Dienstvertrag. Dementsprechend kann die 44-Euro-Sachbezugsfreigrenze grundsätzlich auch auf solche Gutscheine Anwendung finden, die einen Geldbetrag ausweisen. Dies jedoch nur, solange ein Arbeitnehmer keinen Anspruch auf wahlweise Auszahlung dieses Geldbetrages hat.

Fazit
Die Entscheidungen des BFH führen zu einer erheblichen Vereinfachung bei der steuerlichen Qualifikation von Gutscheinen. Dadurch können Gutscheine als Gestaltungsinstrument der Vergütung lohnsteuerlich erheblich an Attraktivität gewinnen, sofern ein Arbeitnehmer ausschließlich Sachen oder Dienstleistungen oder deren Bezuschussung, und nicht auch eine Geldzahlung in entsprechender Höhe beanspruchen kann.

Unklar bleibt jedoch, ob die Finanzverwaltung sich dieser neuen Rechtsprechung anschließen, oder auf sie mit einem Nichtanwendungserlass reagieren wird. Mit Blick auf die anders-lautenden Lohnsteuerrichtlinien ist eine Reaktion jedenfalls erforderlich. Da dies aufgrund der einzuhaltenden verwaltungsinternen Verfahrensgänge jedoch vermutlich einige Monate in Anspruch nehmen wird, werden wir Sie in einem demnächst erscheinenden Mandantenbrief detaillierter auf praktische Konsequenzen der hier dargestellten Entscheidungen hinweisen.

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Fundstellen
BFH, Urteile vom 11. November 2010 (Az. VI R 21/09, VI R 27/09, VI R 41/10 sowie VI R 40/10 (nv) und VI R 26/08 (nv))