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Steuern & Recht

Vorsteuerabzugsrecht einer GmbH aus Bauerrichtungskosten


Hat eine GmbH auf ihrem Betriebsgrundstück ein Gebäude errichtet, das sie teilweise unternehmerisch nutzt und teilweise ihren Gesellschafter-Geschäftsführern unentgeltlich für deren private Wohnzwecke überlasst, kann der GmbH nach Auffassung des Bundesfinanzhofs ein Vorsteuerabzugsrecht aus den Bauerrichtungskosten zustehen. Die obersten Finanzrichter stellten in ihrem Urteil allerdings auch klar, dass es sich bei einer im Miet- oder Anstellungsvertrag vereinbarten Nutzungsüberlassung der vier Wände umsatzsteuerlich um eine steuerfreie Vermietung handelt. In diesem Fall wäre der Vorsteuerabzug aus den Bauerrichtungskosten dann ausgeschlossen.



Im entschiedenen Fall ist die Klägerin eine international tätige Spedition in der Rechtsform einer GmbH. Sie erwarb 1997 ein Grundstück, das sie für ihre Speditionszwecke nutzt. Auf dem Grundstück befand sich ein Wohngebäude, das bis auf die Kellerdecke abgerissen wurde. Anschließend wurde das Wohnhaus neu errichtet und von den miteinander verheirateten Geschäftsführern der Klägerin privat genutzt. Die Spedition machte die Vorsteuern aus der Errichtung des Hauses ursprünglich nur zu einem geringen Teil in der am 31. März 2000 eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärung für das Streitjahr 1998 geltend. Zwei Jahre später beantragte die GmbH, die Umsatzsteuerfestsetzung für 1998 zu ändern und Vorsteuern aus der Errichtung des Wohnhauses anzuerkennen. Das Finanzamt lehnte den Antrag jedoch ab. Während der Einspruch ohne Erfolg blieb, gab das Finanzgericht der anschließenden Klage statt. Danach habe die GmbH einen Anspruch auf den Abzug der geltend gemachten Vorsteuern. Einer Zuordnungsentscheidung habe es nicht bedurft, weil die Klägerin als GmbH im Streitfall nur unternehmerisches Vermögen habe. Der Vorsteuerabzug sei dabei auch nicht wegen einer umsatzsteuerfreien Vermietung an die Gesellschafter ausgeschlossen, weil diese weder beabsichtigt noch später realisiert worden sei.

 

Vorsteuerabzug bei Ausführung steuerfreier Umsätze ausgeschlossen

Diese Auffassung teilten die BFH-Richter nicht. Sie hoben das Urteil auf und verwiesen die Sache zurück an die Vorinstanz. Danach sei die Entscheidung des Finanzgerichts rechtsfehlerhaft, dass der GmbH ein Vorsteuerabzugsrecht aus den gesamten Herstellungskosten des Wohnhauses zustehe, weil das Wohnhaus zu ihrem Unternehmensvermögen gehöre.
Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) kann ein Unternehmer die in Rechnungen gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug dagegen u.a. für Lieferungen und sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet.

 

Zuordnung der Immobilie entscheidend

Generell gilt: Errichtet ein Unternehmer ein Gebäude, das zu Zwecken seines Unternehmens und zu seinen privaten Wohnzwecken genutzt werden soll, hat er die Wahl, ob der privat genutzte Teil zu seinem Unternehmen gehören soll oder nicht. Entscheidet er sich für die Zuordnung der Immobilie zum Unternehmen, sind die Vorsteuerbeträge aus den Herstellungskosten grundsätzlich sofort und vollständig abziehbar. Die bei einer natürlichen Person als Unternehmer bestehende Rechtslage bezüglich der Nutzung von Wohnräumen in einem Gebäude des Unternehmers unterscheidet sich jedoch von derjenigen im Fall der Nutzung von Wohnräumen durch die Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH in einem Gebäude, das der GmbH gehört. Denn während der Einzelunternehmer mit sich selbst keine Verträge schließen kann, ist dies bei einer GmbH und ihren Gesellschafter-Geschäftsführern anders.

 

Die GmbH als juristische Person kann 

  • mit ihren Gesellschafter-Geschäftsführern einen Mietvertrag abschließen, durch den ihnen Wohnraum gegen Zahlung eines Entgelts überlassen wird,
  • mit ihren Gesellschafter-Geschäftsführern einen Anstellungsvertrag abschließen und darin vereinbaren, dass die Überlassung des Wohnraums – als sog. Sachbezug – einen Teil der Vergütung für ihre Tätigkeit bildet, also ein Tausch vorliegt, oder
  • den Wohnraum ihren Gesellschaftern in deren Eigenschaft als Anteilseigner unentgeltlich überlassen.

Liegt etwa ein ausdrücklich vereinbarter Mietvertrag einer GmbH mit ihren Gesellschafter-Geschäftsführern vor, handelt es sich um eine steuerfreie Vermietung, die einen Ausschluss des Vorsteuerabzugs zur Folge hat. Hintergrund: Die unentgeltliche Nutzung eines einer GmbH gehörenden Wohnhauses durch ihre Gesellschafter in deren Eigenschaft als Anteilseigner betrifft den nichtunternehmerischen Bereich der GmbH, da sie damit nicht eine auf die Erzielung von Einnahmen gerichtete Tätigkeit ausübt. Wird ein der GmbH gehörendes Wohnhaus ausschließlich unentgeltlich durch die Gesellschafter zu deren privaten Wohnzwecken genutzt, ist es nicht für Zwecke der besteuerten Umsätze der GmbH angeschafft worden. Da in diesem Fall auch keine sog. gemischte Nutzung vorliegt, kann auch kein Zuordnungswahlrecht bestehen. Die steuerliche Folge: Der Vorsteuerabzug ist von vornherein ausgeschlossen, weil die Voraussetzungen von § 15 Abs. 1 UStG nicht erfüllt sind.

 

Beweisanzeichen müssen Zuordnungsentscheidung stützen

Soll hingegen das Wohngebäude teilweise auch für unternehmerische Zwecke genutzt werden, ist damit eine gemischte Nutzung beabsichtigt. Der GmbH steht in diesem Fall das Wahlrecht zu, das gesamte Gebäude ihrem unternehmerischen Bereich zuzuordnen und einen vollständigen Vorsteuerabzug geltend zu machen. Es gelten somit die gleichen Grundsätze wie bei natürlichen Personen. Das bedeutet in der Praxis: Es muss eine durch "Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung zum unternehmerischen Bereich" vorliegen. Da die Vorentscheidung noch von anderen Voraussetzungen ausgegangen ist, war sie vom BFH aufzuheben. (GS)

 

Fundstelle

BFH-Urteil vom 12. Januar 2011, Az. XI R 9/08, veröffentlicht am 16. März 2011