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Steuern & Recht

Kein negativer Progressionsvorbehalt für steuerfreie ausländische Einkünfte


Nach einem Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreie ausländische Verluste können nicht im Wege des negativen Progressionsvorbehalts berücksichtigt werden.

 

Negative Einkünfte mit Auslandsbezug

Nach Paragraf 2a Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) dürfen unter anderem negative Einkünfte aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, das in einem ausländischen Staat belegen ist, nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art aus demselben Staat ausgeglichen werden (Verlustabzugsverbot). Steht das Besteuerungsrecht bezüglich der Vermietung von ausländischem Grundbesitz nach einem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) dem ausländischen Belegenheitsstaat zu, können die in diesem Zusammenhang entstandenen Verluste jedoch nicht im Wege des negativen Progressionsvorbehaltes berücksichtigt werden. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) in einem Fall eines unbeschränkt Steuerpflichtigen entschieden, der in 2007 Verluste aus einem entsprechenden Projekt in den USA erzielte und diese bei Ermittlung seines inländischen Steuersatzes berücksichtigt haben wollte.

 

Verlustabzugsverbot schließt negativen Progressionsvorbehalt aus

Bei Einkünften, die nach einem DBA steuerfrei sind, ist auf das zu versteuernde Einkommen ein besonderer Steuersatz anzuwenden (Paragraf 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG). Der besondere Steuersatz ist der Steuersatz, der sich ergibt, wenn bei der Berechnung der Einkommensteuer das zu versteuernde Einkommen um die steuerfreien Einkünfte vermehrt oder vermindert wird (sogenannte Hinzurechnungsmethode). Ziel dieser Vorschrift ist es, die im Inland steuerpflichtigen Einkünfte entsprechend der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit mit dem Steuersatz zu besteuern, der für das Welteinkommen anzuwenden wäre. Dieser Absicht würde aber nicht entsprochen, wenn Verluste in die Berechnung des Progressionsvorbehalts einbezogen würden, die im Fall der Steuerpflicht der Einkünfte nicht berücksichtigt werden dürften. Es wäre nach Meinung des BFH sinnwidrig, würde man einerseits den Abzug ausländischer Verluste (die unter kein DBA oder ein DBA mit Anrechnungsverfahren fallen) beschränken, den steuermindernden Abzug solcher Verluste bei der Festsetzung des Steuersatzes aber zulassen.

 

Keine Änderung der Rechtsauffassung auch nach Systemwechsel

Nach der bis 1995 geltenden Fassung des EStG wurde der besondere Steuersatz nach dem Prinzip der sogenannten Schattenveranlagung ermittelt. Seit 1996 erfolgt die Ermittlung nach obiger Hinzurechnungsmethode. Da der BFH in einigen Urteilen zur alten Rechtlage eine Berücksichtigung im Rahmen des Progressionsvorbehaltes ausschloss, hatte der Steuerpflichtige argumentiert, dass die damalige Begründung des BFH nach Abschaffung der Schattenmethode obsolet geworden sei. Dem schloss sich der BFH jedoch nicht an, da – so die Kernaussage – die Gesetzesänderung allein dazu diente, die als zu aufwendig empfundene Technik der Schattenveranlagung aus Gründen der Vereinfachung des Progressionsvorbehalts abzuschaffen.

 

Nationale Regelung geht DBA-Empfehlung vor

Der BFH erachtete es schließlich als unbeachtlich, dass das DBA mit den USA es Deutschland ermöglicht, die freigestellten Einkünfte im Wege des Progressionsvorbehalts zu erfassen. Dies bedeute nicht, dass Deutschland verpflichtet wäre, diese Einkünfte in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen. Rechtsgrundlage für den negativen Progressionsvorbehalt ist vielmehr ausschließlich die Vorschrift des Paragraf 32b EStG. Auch wenn ein DBA einen Progressionsvorbehalt vorsieht, setzt dessen Anwendung voraus, dass die betreffenden Verluste nach innerstaatlichem Recht überhaupt zu berücksichtigen sind. Das war aber im Hinblick auf die nach Paragraf 2a EStG bestehende Verlustabzugsbeschränkung nicht der Fall. (MH)

 

Fundstelle

BFH-Urteil vom 12. Januar 2011 (I R 35/10), veröffentlicht am 20. April 2011