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Steuern & Recht

Passivierung angeschaffter Rückstellungen trotz steuerlichem Ausweisverbot


Verbindlichkeiten, die beim Veräußerer aufgrund steuerlicher Rückstellungsverbote in der Steuerbilanz nicht bilanziert werden durften, sind beim Erwerber, der die Verbindlichkeiten im Zuge eines Unternehmenskaufs  übernommen hat, keinem Passivierungsverbot unterworfen, sondern als ungewisse Verbindlichkeit auszuweisen und auch an den nachfolgenden Bilanzstichtagen mit ihren Anschaffungskosten oder ihrem höheren Teilwert anzusetzen.

 

Prinzip der „Neutralität von Anschaffungsvorgängen“

Vor dem Bundesfinanzhof (BFH) ging es um die Schuldübernahme von Jubiläumsrückstellungen und Rückstellungen für Verpflichtungen gegenüber dem Pensionssicherungsverein (PSV) im Rahmen einer als sog. "Asset-Deal" ausgestalteten Geschäftsübernahme. Verglichen mit der „echten Schuld“ waren die Rückstellungen beim Veräußerer unterdotiert; durch die Anschaffung wurde die stille Last beim Erwerbsvorgang realisiert. Die Finanzverwaltung hatte die Auffassung vertreten, dass in der Eröffnungsbilanz des Käufers die Rückstellungen mit dem gemeinen Wert anzusetzen und in der ersten steuerlichen Jahresbilanz (teilweise) erfolgswirksam aufzulösen sind. Dem folgte der BFH jedoch nicht.

Zu den wesentlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung zählt das Gebot, Gewinne nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind. Daraus folgt, dass Anschaffungsvorgänge erfolgsneutral zu behandeln sind. Der Zugang von Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen führt zu einer bloßen Umschichtung in der Bilanz in Höhe der Anschaffungskosten; ein unterschiedlicher Ansatz von Zu- und Abfluss ist ausgeschlossen. Eine Gewinnrealisierung kann nur aufgrund nachfolgender betrieblicher Umsatzakte erfolgen. Das Prinzip der „Neutralität von Anschaffungsvorgängen“ gilt nach Meinung des BFH auch bei befreienden Schuldübernahmen und berechtigt beim Erwerber folglich zur Passivierung einer Verbindlichkeitsrückstellung.

 

Übernahme steuerlich nicht bilanzierter Verbindlichkeiten als Teil des zu entrichtenden Entgelts

Der Grundsatz der erfolgsneutralen Behandlung von Anschaffungsvorgängen findet auch auf übernommene Passivpositionen und zwar unabhängig davon Anwendung, ob deren Ausweis in der Steuerbilanz einem Ausweisverbot ausgesetzt ist. Denn auch die Übernahme steuerlich nicht bilanzierter Verbindlichkeiten ist Teil des vom Erwerber zu entrichtenden Entgelts und erhöht mithin dessen Anschaffungskosten. Dies hatte der BFH bereits in 2009 im Falle von Drohverlustrückstellungen entschieden. Gleiches gilt auch für nicht auszuweisende Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums und hinsichtlich der "erworbenen" Zahlungspflichten gegenüber dem PSV: Die (künftigen) Pflichten, so der BFH, unterfielen einem handelsbilanziellen Ansatzwahlrecht, was steuerbilanziell ein Ansatzverbot nach sich zieht. Für den Fall des entgeltlichen Erwerbs der Zuwendungsverpflichtung greifen die Verbote allerdings nicht. Denn dann ist die Verpflichtung realisiert. Sie ist deswegen vom Erwerber sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz passivisch auszuweisen. Durch die (befreiende) Schuldübernahme wurde die Verpflichtung beim Veräußerer realisiert und das Einstehen für die Schuld durch den Erwerber ist danach nicht mehr (Gegen-)Leistung im Rahmen des schwebenden Vertrages, vielmehr (nur noch) dinglicher Erfüllungsakt. (MH)

 

Fundstelle

BFH-Urteil vom 14. Dezember 2011 (I R 72/10), veröffentlicht am 29. Februar 2012