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Steuern & Recht

Keine wirtschaftliche Tätigkeit beim Kauf zahlungsgestörter Forderungen: Urteile aus Luxemburg und München


Der Europäische Gerichtshof hatte in seinem Urteil vom 27. Oktober 2011 in der Rechtssache GFKL zu der Frage Stellung genommen, ob der Käufer von zahlungsgestörten Forderungen eine Dienstleistung an den Verkäufer der Forderungen erbringt. – Der Bundesfinanzhof bestätigte darauf in seinem Nachfolgeurteil vom 26. Januar 2012 : Sowohl der Erwerb von zahlungsgestörten Forderungen als auch der anschließende Einzug dieser Forderungen stellen keine wirtschaftliche Tätigkeit dar. Ein Vorsteuerabzug nach Paragraf 15 Umsatzsteuergesetz aus Eingangsleistungen für den Forderungserwerb und den Forderungseinzug ist ausgeschlossen.

Sachverhalt

Die GFKL Financial Services AG (GFKL) erwarb im Jahr 2004 von einer Bank Grundpfandrechte und Forderungen aus 70 gekündigten und fällig gestellten Darlehensverträgen im Nennwert von circa 15,5 Millionen Euro.

In seinem Urteil vom 26. Juni 2003 sah der Europäische Gerichtshof (EuGH) in der Rechtssache MKG (C-305/01) einen Forderungskauf unter Übernahme des Ausfallrisikos und gegen Erhalt einer Gebühr als wirtschaftliche Tätigkeit an. Um das genannte EuGH-Urteil umzusetzen, erging am 3. Juni 2004 ein Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BMF), das unter anderem Vorgaben zur Bemessungsgrundlage auch beim Kauf zahlungsgestörter Forderungen enthielt.

Basierend auf diesem BMF-Schreiben vereinbarten GFKL und der Forderungsverkäufer einen sogenannten wirtschaftlichen Nennwert der verkauften Forderungen, der unter Berücksichtigung eines Zinsanteils (Abzinsung über einen Realisationszeitraum von drei Jahren) auf rund 8,4 Millionen Euro festgelegt wurde. Als Kaufpreis wurden etwa acht Millionen Euro vereinbart. GFKL ging davon aus, beim Kauf zahlungsgestörter Forderungen handele es sich um keine steuerpflichtige Leistung des Käufers an den Verkäufer. Nachdem das Finanzamt zu einer anderen Auffassung gelangt war, klagte GFKL beim Finanzgericht, das der Klage stattgab. Basierend auf der Revision des Finanzamts setzte der Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) das Verfahren aus und legte dem EuGH folgende Kernfrage zur Vorabentscheidung vor:

Liegt beim Verkauf (Kauf) zahlungsgestörter Forderungen aufgrund der Übernahme von Forderungseinzug und Ausfallrisiko auch dann eine entgeltliche Leistung und eine wirtschaftliche Tätigkeit des Forderungskäufers vor, wenn sich der Kaufpreis
‒ nicht nach dem Nennwert der Forderungen unter Vereinbarung eines pauschalen Abschlags für die Übernahme von Forderungseinzug und des Ausfallrisikos bemisst,
‒ sondern nach dem für die jeweilige Forderung geschätzten Ausfallrisiko richtet und dem Forderungseinzug im Verhältnis zu dem auf das Ausfallrisiko entfallenden Abschlag nur untergeordnete Bedeutung zukommt?

Urteil des Europäischen Gerichtshofs vom 27. Oktober 2011

Der EuGH stellte in seinem Urteil vom 27. Oktober 2011 (C-93/10) fest: Im vorliegenden Fall erbrachte GFKL mangels Entgelt keine Dienstleistung an die Bank und übte somit auch keine wirtschaftliche Tätigkeit aus. Während sich der Erwerber in der Rechtssache MKG verpflichtet hatte, Factoringdienstleistungen an den Veräußerer gegen Erhalt einer Gebühr zu erbringen, sieht der EuGH in der Rechtssache GFKL in der Differenz zwischen Nennwert und Kaufpreis kein Entgelt. Die Differenz ist nach dieser Sichtweise vielmehr der tatsächliche wirtschaftliche Wert der Forderungen zum Zeitpunkt ihrer Übertragung, der durch die Zahlungsstörungen und ein erhöhtes Ausfallrisiko der Schuldner begründet ist.

Urteil des BFH vom 26. Januar 2012

Der BFH hat nun in seinem Nachfolgeurteil vom 26. Januar 2012, das am 7. März 2012 veröffentlicht wurde (V R 18/08), bestätigt: Der Erwerb der zahlungsgestörten Forderungen führt zu keiner steuerpflichtigen Leistung an den Forderungsverkäufer. Aus dem vereinbarten Abschlag lässt sich nicht ableiten, dass die Parteien einen Forderungskauf zu einem unter dem tatsächlichen wirtschaftlichen Wert liegenden Kaufpreis vereinbaren wollten. Die Vereinbarung eines wirtschaftlichen Werts und des Abschlags erfolgten nur aufgrund der Vorgaben der Finanzverwaltung in Form des genannten BMF-Schreibens.

Sowohl der Erwerb zahlungsgestörter Forderungen als auch der anschließende Einzug dieser Forderungen stellen keine wirtschaftliche Tätigkeit dar. Ausdrücklich weist der BFH darauf hin, dass es für die umsatzsteuerliche Behandlung unerheblich sei, ob nach ertragsteuerlichen Grundsätzen eine gewerbliche Tätigkeit vorliegt.

Mit Blick auf den Steuerausweis in einer Rechnung und den Vorsteuerabzug sind im vorliegenden Fall die abschließenden Feststellungen durch das zuständige Finanzgericht zu treffen. Der BFH macht jedoch einige grundsätzlichen Ausführungen:
Hinsichtlich einer möglicherweise notwendigen Rechnungskorrektur wird auch die auf einer Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14 c Umsatzsteuergesetz (UStG) geschuldet. Eine Rechnungsberichtigung ist nur im Ausstellungsjahr zur berücksichtigen, wenn sie auch im Ausstellungsjahr erfolgt. Eine spätere Rechnungsberichtigung wirkt nach § 14 c UStG in Verbindung mit § 17 Absatz 1 UStG erst für den Besteuerungszeitraum der Berichtigung, das heißt ohne Rückwirkung auf den Besteuerungszeitraum der Rechnungserteilung.

Aufgrund des Verweises auf ein früheres BFH-Urteil scheint der BFH von einem unrichtigen Steuerausweis nach § 14 c Absatz 1 UStG auszugehen. Da aber umsatzsteuerlich keine Leistung erbracht wurde, stellt sich die Frage, ob nicht ein unberechtigter Steuerausweis nach § 14 c Absatz 2 UStG vorliegt. In diesem Fall könnte eine Rechnungsberichtigung in bestimmten Fällen auf den Zeitpunkt der Ausstellung zurückwirken, beispielsweise wenn der Rechnungsempfänger (im vorliegenden Fall die Bank) keinen Vorsteuerabzug vorgenommen hat.

Nach § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Nach der Erläuterung des BFH ist das Tatbestandsmerkmal „für sein Unternehmen“ gleichgestellt mit der Absicht des Unternehmers, die bezogene Leistung für seine wirtschaftliche Tätigkeit zu verwenden, um entgeltliche Leistungen zu erbringen. Im vorliegenden Fall hat der Forderungskäufer, in Ermangelung einer wirtschaftlichen Tätigkeit, kein Recht auf Vorsteuerabzug nach § 15 UStG aus Eingangsleistungen für den Forderungserwerb und den Forderungseinzug. Das Argument der Klägerin GFKL, durch den Forderungseinzug eine Einnahmeerzielungsabsicht zu verfolgen, reicht für die Annahme einer wirtschaftlichen Tätigkeit nicht aus. Dafür müssen entgeltliche Leistungen erbracht werden. Es bedarf also eines Rechtsverhältnisses zwischen Unternehmer und Leistungsempfänger, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt begründet, sodass das Entgelt als Gegenwert für die Leistung anzusehen ist. Im Streitfall ist dieses Kriterium nicht erfüllt, da GFKL mit dem Forderungseinzug keine Leistung gegenüber einer anderen Person erbringt und der eingezogene Forderungsbeitrag keinen Entgeltcharakter aufweist.

Ein Recht auf Vorsteuerabzug bestehe auch nicht aufgrund der Vorschrift des § 43 Nummer 1 Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung. Nach dieser Vorschrift führen Umsätze von Geldforderungen, denen zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze zugrunde liegen, nur dann zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs, wenn die Eingangsleistungen diesen ausschließlich zuzurechnen sind (sogenannte Hilfsumsätze). Im vorliegenden Fall führte der Forderungskäufer aber keine zum Vorsteuerabzug berechtigenden Leistungen aus.

Beratungshinweis

Die Urteile des EuGH und des BFH beenden einen langjährigen Streit zwischen Finanzverwaltung und Praxis über die Anwendung des MKG-Urteils im Fall von zahlungsgestörten Forderungen. Das Urteil stellt klar: Der Käufer zahlungsgestörter Forderungen erbringt keine Dienstleistung an den Verkäufer und wird auch nicht wirtschaftlich tätig. Insoweit ist der Käufer kein Unternehmer und nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Diese Feststellungen können in der Praxis Auswirkungen auf den Leistungsort bei Dienstleistungen haben, die an den Käufer erbracht werden. Handelt es sich dabei um Leistungen, die in die Grundregel des § 3 a UStG fallen, und führt der Käufer auch keine andere wirtschaftliche Tätigkeit aus, ist nun der § 3 a Absatz 1 UStG anwendbar. Mit anderen Worten: Das Empfängerortprinzip greift nicht, der Leistungs- und damit der Besteuerungsort ist nun der Ort des Leistungserbringers.

Während das Urteil Rechtssicherheit für die umsatzsteuerliche Behandlung auf Ebene des Forderungserwerbers schafft, bleiben die entsprechenden Konsequenzen seitens des Forderungsverkäufers unklar. Dazu gehören unter anderem, wie sich die umsatzsteuerliche Behandlung der Forderungsveräußerung darstellt und ob die dem Veräußerer im Zusammenhang mit der Transaktion entstandene Vorsteuer abzugsfähig ist. Diese Fragen waren jedoch nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Nach Auffassung der Autoren ist der Verkauf der Forderungen seitens des Forderungsverkäufers eine steuerfreie Dienstleistung im Sinne des § 4 Nummer 8 Buchstabe c UStG.

Sowohl Käufer als auch Verkäufer sollten dieses Urteil bei künftigen Transaktionen berücksichtigen. Für Transaktionen in der Vergangenheit ist zu entscheiden, ob die Aussagen des BFH-Urteils angewandt werden sollen – und können. Mit Blick auf den Steuerausweis bleibt das abschließende Urteil des Finanzgerichts abzuwarten.

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Fundstellen
Europäischer Gerichtshof, Urteil vom 27. Oktober 2011 (GFKL Financial Services AG, C-93/10)
Europäischer Gerichtshof, Urteil vom 26. Juni 2003 (MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring-GmbH, C-305/01)
Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. Januar 2012 (V R 18/08)