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Steuern & Recht

Formwechsel: Nichtberücksichtigung der ursprünglichen Anschaffungskosten bei Veräußerung eines Mitunternehmeranteils


Die ursprünglichen Anschaffungskosten eines nicht wesentlich beteiligten Gesellschafters für den Erwerb der Gesellschaftsanteile einer GmbH mindern, nachdem die GmbH formwechselnd in eine Personengesellschaft umgewandelt worden ist, nicht den Gewinn aus einer späteren Veräußerung des Mitunternehmeranteils. Zu diesem Ergebnis kommt der Bundesfinanzhof in einem aktuell veröffentlichen Urteil, in dem die Beteiligten über die Höhe eines Gewinns aus der Veräußerung einer Kommanditbeteiligung stritten.

Der Formwechsel einer GmbH in eine Personengesellschaft ist in der Praxis häufig mit erheblichen steuerlichen Übergangsproblemen verbunden. Diese resultieren insbesondere aus den unterschiedlichen Beteiligungsformen der Gesellschafter. So können die Beteiligungen im Betriebsvermögen und je nach Beteiligungshöhe auch im Privatvermögen gehalten werden. Die Krux: Der Gesetzgeber hat im Umwandlungssteuergesetz an die unterschiedlichen Beteiligungsverhältnisse unterschiedliche Rechtsfolgen geknüpft.

Im aktuell entschiedenen Fall beschlossen die Gesellschafter einer GmbH im Rahmen einer Gesellschaftervollversammlung einstimmig, diese formwechselnd in eine Personengesellschaft umzuwandeln. Nach dem Umwandlungsbeschluss entsprachen die Einlagen der Gesellschafter betragsmäßig ihren Stammeinlagen an der GmbH. Soweit das Eigenkapital der GmbH die Summe der Kapitaleinlage der Komplementärin und der Kommanditeinlagen der Kommanditisten überstieg, wurde der überschießende Teil des Eigenkapitals den Darlehenskonten der Gesellschafter nach einem festgelegten Maßstab gutgebracht. Im „Innenverhältnis“ sollte der Formwechsel zum 31. Dezember 1999 (Umwandlungsstichtag = steuerlicher Übertragungsstichtag) als erfolgt gelten. Die GmbH setzte die übergehenden Wirtschaftsgüter in ihrer steuerlichen Schlussbilanz mit den Buchwerten an. Mit Wirkung zum 1. Januar 2004 wurden die Kommanditbeteiligungen wieder veräußert. Das Finanzamt stellte daraufhin in Abweichung von der Feststellungserklärung der Klägerin, der X GmbH & Co. KG, für die zum 1. Januar 2004 ausgeschiedenen Gesellschafter aus der Veräußerung von deren Kommanditbeteiligungen Veräußerungsgewinne fest. Dabei zog das Finanzamt von dem für die Veräußerung des Kommanditanteils vereinnahmten Kaufpreis die nominelle Beteiligung (Wert des anteiligen Kapitalkontos) ab. Zu Recht, wie der Bundesfinanzhof (BFH) jetzt entschied. 

Nachteilige Steuerfolgen waren vermeidbar

Für den Fall der nicht wesentlichen Beteiligung sieht das Umwandlungssteuergesetz vor, dass die ursprünglichen Anschaffungskosten der Beteiligung nach der formwechselnden Umwandlung der GmbH in eine Personengesellschaft nicht mehr zu berücksichtigen sind. Dies hat zur Folge, dass die ursprünglichen Anschaffungskosten – wie im aktuell entschiedenen Fall – den Gewinn einer späteren Veräußerung der Mitunternehmeranteile nicht mindern. In ihrer Urteilsbegründung führten die BFH-Richter hierzu an, dass die Beteiligten den mit dem Formwechsel verbundenen steuerlichen Rechtsfolgen hätten ausweichen können, indem sie dem Umwandlungsbeschluss widersprochen und gegen eine angemessene Abfindung ihre Kapitalbeteiligung vor dem erfolgten Formwechsel an den formwechselnden Rechtsträger, hier die GmbH, hätten veräußern können. In diesem Fall hätten sie die in den Kapitalanteilen enthaltenen stillen Reserven steuerfrei realisieren können. Weitere Alternative: Sie hatten überdies die Möglichkeit, die Anteile an der GmbH vor deren Umwandlung „freihändig“ zu veräußern und sodann die Mitunternehmeranteile an der formwechselnd errichteten KG zurück zu erwerben.

 Fundstelle

BFH-Urteil vom 12. Juli 2012, IV R 39/09 – veröffentlicht am 5. September 2012