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Steuern & Recht

Abtretung eines Besserungsscheins bei Veräußerung eines GmbH-Mantels nicht missbräuchlich


Die Zahlung auf eine betrieblich begründete Gesellschafterforderung ist auch dann steuerlich abzugsfähig, wenn der frühere Gesellschafter wegen Wertlosigkeit gegen Besserungsschein auf seine Forderung verzichtet und die Besserungsanwartschaft daraufhin im Zusammenhang mit der Veräußerung des sog. GmbH-Mantels an einen der Erwerber veräußert hatte und später der Besserungsfall eingetreten war.


Forderungsverzicht mit Besserungsschein und spätere Abtretung der Anwartschaft

Nachdem eine GmbH ihren ursprünglichen Geschäftszweck grundlegend geändert hatte, stellte sie ihren Geschäftsbetrieb noch im selben Jahr weitgehend ein. Später verzichtete deren alleiniger Gesellschafter wegen der nur noch geringfügigen wirtschaftlichen Betätigung auf seine Forderung unter der auflösenden Bedingung, dass diese im Besserungsfall wieder aufleben sollte. Die GmbH verbuchte infolgedessen in diesem Jahr einen entsprechenden außerordentlichen Ertrag. Kurze Zeit darauf löste der Gesellschafter die GmbH auf und bestellte sich zum Liquidator. Im folgenden Jahr teilte er den GmbH-Anteil in zwei Anteile und übertrug jeweils einen davon auf zwei neue Gesellschafter für einen symbolischen Kaufpreis von 1 DM. Diese beschlossen die Fortsetzung der GmbH und die Verschmelzung einer weiteren GmbH, an der sie ebenfalls je zur Hälfte beteiligt waren, auf die übernommene GmbH, die daraufhin erneut ihren Unternehmensgegenstand änderte. Im Zuge dessen veräußerte der Altgesellschafter auch seine Besserungsanwartschaft zum Kaufpreis von 5.000 DM an einen der neuen Gesellschafter. Die GmbH wurde profitabel und erzielte im Streitjahr einen Gewinn, worauf sie den Besserungsschein an den Neu-Gesellschafter (gewinnmindernd) bediente. Das Finanzamt beurteilte das Wiederaufleben der Gesellschafterforderung in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit dem Gesellschafterwechsel als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA). Das Finanzgericht sah darin einen Gestaltungsmissbrauch und hatte dies auf die im Streitjahr 2001 geltende Mantelkaufregelung des § 8 Abs. 4 Körperschaftsteuergesetz gestützt, die ihrem Wortlaut nach den Verlustabzug von der „Identität“ der Körperschaft abhängig machte und nach Meinung des Gerichts auch andere Formen der „Verlustkonservierung“ erfasse. Die Missbräuchlichkeit ergebe sich daraus, dass sich der aus der Wiedereinbuchung der Forderung ergebende Aufwand unter die Abzugsbeschränkung falle. Dieser Analogie stimmte der Bundesfinanzhof (BFH) allerdings nicht zu, denn die Passivierung einer Verbindlichkeit sei davon strikt zu unterscheiden.

Keine unangemessene Gestaltung bei Veräußerung der Besserungsanwartschaft

Das wirtschaftliche Ziel der Vertragsparteien lag vor allem darin, im Zusammenhang mit dem Anteilserwerb einerseits die GmbH von ihrer im Falle der wirtschaftlichen Gesundung drohenden Inanspruchnahme durch den Altgesellschafter zu entlasten und andererseits die bis dahin wertlose Besserungsanwartschaft bestmöglich zu verwerten. Dafür standen zwei Möglichkeiten zur Verfügung: Entweder ein entgeltlicher Verzicht des Altgesellschafters auf die Besserungsanwartschaft oder deren entgeltlicher Erwerb durch die Neu-Gesellschafter. Dass hier der letztgenannte Weg gewählt wurde, könne nicht unangemessen und damit missbräuchlich sein, denn es steht dem Steuerpflichtigen im Grundsatz frei, seine Verhältnisse im Rahmen des rechtlich Zulässigen so einzurichten, dass sich für ihn eine möglichst geringe Steuerbelastung ergibt. Der Ankauf der Besserungsanwartschaft durch den Neugesellschafter war nicht nur kurzfristiger Natur, sondern auf Dauer angelegt. Für ihn bestand bei Abschluss des Geschäfts die Aussicht, dass die GmbH wieder solvent werden und sodann die Forderung wieder aufleben und von der GmbH bedient werden würde. Diese Möglichkeit zu nutzen, sei wirtschaftlich vernünftig, weshalb unter diesem Gesichtspunkt nicht von einem Gestaltungsmissbrauch ausgegangen werden konnte.


Fundstelle

BFH-Urteil vom 12. Juli 2012 (I R 23/11), veröffentlicht am 10. September 2012