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Steuern & Recht

Wirtschaftliches Eigentum bei Unterbeteiligung an einer Kapitalgesellschaft


Ein an einem Gesellschaftsanteil Unterbeteiligter ist nur dann wirtschaftlicher Eigentümer, wenn er nach dem Inhalt der getroffenen Abreden alle wesentlichen Rechte ausüben und auch durchsetzen kann. Der Bundesfinanzhof hatte in diesem Zusammenhang zu entscheiden, ob der anlässlich des Verkaufs einer (wesentlichen) Beteiligung erzielte Veräußerungsgewinn nach § 17 Einkommensteuergesetz (EStG) steuerpflichtig ist.

Ein Vater hatte seinen drei Kindern (wozu auch der Kläger gehörte) in 1978 schenkweise Unterbeteiligungen an seinem Kommanditanteil an einer KG eingeräumt. Die Unterbeteiligten partizipierten am Gewinn und Verlust mit 10 %, höchstens 15.000 DM, und auch an den stillen Reserven waren sie beteiligt, nicht jedoch am Geschäftswert. In 1988 wurde die KG in eine Aktiengesellschaft (AG) umgewandelt. Im Zuge dessen wurde in einem Konsortialvertrag vereinbart, dass der Vater mit der Ausübung aller Gesellschaftsrechte und mit der Geschäftsführung betraut war. In 1998 gründeten der Vater und die Unterbeteiligten eine GbR, wonach jedes Kind im Innenverhältnis zu 1/3 an den Aktien des Vaters an der AG (dessen Beteiligung an der AG betrug insgesamt knapp 49%) beteiligt sein sollte. Der Kläger selbst war am Vermögen der GbR nicht, wohl aber am deren Ergebnis beteiligt. Im gleichen Jahr veräußerte die GbR die Aktien, den erzielten Veräußerungsgewinn erfasste das Finanzamt bei dem Kläger anteilig als steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn: Er sei zwar zum Zeitpunkt des Verkaufs nicht wesentlich beteiligt gewesen, habe aber unentgeltlich von dem wesentlich beteiligten Vater erworben. Im Streitjahr 1998 und davor war eine wesentliche Beteiligung gegeben, sofern der Veräußerer an der Gesellschaft zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar beteiligt war.

Zurechnung der Aktien erst ab Einbringung in die GbR

Diesem Fazit schloss sich der Bundesfinanzhof (BFH) an. Der Kläger habe die Aktien im Streitjahr veräußert. Kapitalbeteiligungen einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft wie der GbR seien nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO den Gesellschaftern, mithin auch dem Kläger, für die Bestimmung des Veräußerungstatbestandes nach § 17 EStG anteilig zuzurechnen. Er hatte die betreffenden Aktien und damit das wirtschaftliche Eigentum innerhalb der letzten fünf Jahre, nämlich durch Einbringung in die GbR im Streitjahr unentgeltlich erworben (§ 17 Abs. 1 Satz 5 EStG). Dem Kläger konnten die Aktien nicht bereits durch die Unterbeteiligung zugeordnet werden. Wirtschaftlicher und rechtlicher Eigentümer war bis zur Einbringung in die GbR allein der Vater. Vier Umstände führten im Wesentlichen zu diesem Ergebnis: Dem Kläger stand nur ein begrenzter Gewinnanteil zu. Er konnte über die ihm eingeräumte Unterbeteiligung nicht frei verfügen. Ihm standen die Vermögens- und Verwaltungsrechte nicht uneingeschränkt zu und nach dem Konsortialvertrag war allein der Vater berechtigt, alle Gesellschaftsrechte einschließlich der Stimmrechte auszuüben. In der durch die Unterbeteiligungs- und Konsortialverträge vermittelten Rechtsposition liege – so der BFH abschließend – auch keine Anwartschaft i.S. des § 17 Abs. 1 Satz 3 EStG; denn sie richtete sich gerade nicht auf den Erwerb der Aktien. Der Kläger wurde an den Aktien unterbeteiligt; seine –nicht frei übertragbare– Rechtsstellung zielte nicht darauf ab, den normalen Erwerbstatbestand einer Aktie schon vorher teilweise zu verwirklichen.

Fundstelle

BFH- Urteil vom 1. August 2012 (IX R 6/11), als NV-Entscheidung veröffentlicht am 14. November 2012