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Steuern & Recht

Keine Feststellung stiller Reserven bei gestiegenen Schiffbaupreisen


Zwischen dem Zeitpunkt der Bestellung und Ablieferung eines Schiffes gestiegene Schiffbaupreise können nicht gesondert festgestellt werden, weil bei Übergang zur Tonnagebesteuerung die betreffenden Unterschiedsbeträge nur für in der Steuerbilanz zu bilanzierende Wirtschaftsgüter gesondert zu erfassen sind. Es gelten die Regeln über schwebende Geschäfte, die allgemein nicht bilanzierungsfähig sind.

Kein Unterschiedsbetrag bei zwischenzeitlicher Änderung der Schiffbaupreise

Bei der Tonnagebesteuerung handelt es sich um ein Wahlrecht, von der Gewinnermittlung nach Betriebsvermögensvergleich abzuweichen. Sie beinhaltet Regelungen zur laufenden Gewinnermittlung in Form eines gewinnunabhängigen Pauschalsystems. Unterschiede zwischen Buchwert und Teilwert eines Wirtschaftsguts sind dabei in ein besonderes Verzeichnis aufzunehmen. Die Klägerin (eine KG) hatte im August 2002 ein Containerschiff zu einem Festpreis bestellt. Das Schiff wurde erst Anfang 2004 abgeliefert und im Februar 2004 ins Schiffsregister eingetragen. Der Antrag auf Tonnagebesteuerung wurde ebenfalls im Februar beim zuständigen Finanzamt gestellt. Die Preise für Containerschiffe gleicher Größenklasse waren in der Zwischenzeit jedoch drastisch gestiegen. Dies hatte das Finanzamt veranlasst, einen Unterschiedsbetrag „aufgrund gestiegener Wertabgabepreise“ (als immaterielles Wirtschaftsgut) für 2003 festzustellen. Der Bundesfinanzhof (BFH) folgte diesem Vorgehen aus zweierlei Gründen nicht.

Kein bilanzierungsfähiges Wirtschaftsgut

Die Feststellung des Unterschiedsbetrags setzt das Vorliegen eines Wirtschaftsguts voraus. Der Begriff des Wirtschaftsguts folgt aus der steuerlichen Gewinnermittlung. Der Zweck der Regelung bestehe darin, die stillen Reserven, die sich während der Zeit der Regelbesteuerung vor dem Wechsel der Gewinnermittlung hin zur Tonnage angesammelt haben, festzuhalten, um sie in bestimmten Fällen später durch Gewinnhinzurechnung zu versteuern. Aufgrund der gesetzlichen Verwendung des Begriffes „Buchwert“ sei die Beschränkung auf zu bilanzierende Wirtschaftsgüter zu erkennen, so die Richter.

Bauvertrag als schwebendes Geschäft

Die zwischenzeitliche Wertsteigerung konnte sich bei der KG nur auf das gedanklich bilanzierte Wirtschaftsgut Forderung (Anspruch auf Lieferung des Schiffes) auswirken. Ein weiteres immaterielles Wirtschaftsgut (Bauvertrag) sei aber allein durch die Wertsteigerung der bereits vorhandenen „Forderung“ nicht entstanden. Nach Meinung des Gerichts war die KG nicht entgeltlich in den schwebenden Vertrag eingetreten, so dass es ein immaterielles Wirtschaftsgut „Bauvertrag“ nicht geben konnte. Forderungen und Verbindlichkeiten aus einem schwebenden Geschäft dürfen in der Handels- und ebenso in der Steuerbilanz nur berücksichtigt werden, wenn und soweit das Gleichgewicht der Vertragsbeziehungen durch Vorleistungen oder Erfüllungsrückstände eines Vertragspartners gestört ist oder aus diesem Geschäft ein Verlust droht. Der Schwebezustand endete erst mit der Ablieferung des Schiffes im Jahr 2004. Zum hier maßgeblichen Zeitpunkt, dem 31. Dezember 2003, waren daher weder das Schiff noch eine Forderung aus dem Bauvertrag in der Steuerbilanz zu aktivieren.

Gesonderte Anfechtbarkeit jedes einzelnen Unterschiedsbetrags bei mehreren Wirtschaftsgütern

Bemerkenswert folgender Hinweis des BFH zum Feststellungsverfahren: Der Unterschiedsbetrag ist für jedes Wirtschaftsgut in ein besonderes Verzeichnis aufzunehmen. Da der Wortlaut der Regelung insofern auf jedes einzelne Wirtschaftsgut abstellt, können die in einem Feststellungsbescheid enthaltenen Unterschiedsbeträge für mehrere Wirtschaftsgüter demzufolge auch einzeln und gesondert angefochten werden.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 29. November 2012 (IV R 47/09), veröffentlicht am 23. Januar 2013

Eine kurze englische Zusammenfassung dieses Urteils finden Sie hier (No tax on off-balance sheet intangibles on change to tonnage tax).