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Gebäudeteile als selbständige Wirtschaftsgüter im Investitionszulagenrecht


Bei der Neuerrichtung eines Gebäudes, bei dem von Anfang an geplant ist, die einzelnen Stockwerke unterschiedlich zu nutzen, führt die fristgerechte Fertigstellung eines Stockwerks dazu, dass jedenfalls für dieses selbständige Wirtschaftsgut Investitionszulage gewährt wird – und zwar auch dann, wenn die zur unterschiedlichen Nutzung vorgesehenen anderen Stockwerke sich noch in der Bauphase befinden.

Laut dem Investitionszulagengesetz 1999 (InvZulG 1999) gelten als begünstigte Investitionen unter anderem die Herstellung neuer Gebäude, wenn sie mindestens fünf Jahre nach ihrer Herstellung in einem Betrieb des verarbeitenden Gewerbes verwendet werden und wenn es sich um Erstinvestitionen handelt. Zudem müssen sie nach dem 31. Dezember 1998 und vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen worden sein. Als abgeschlossen gilt eine Investition in dem Zeitpunkt, in dem Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt worden sind. Wendet man diese Regelungen auf ein Betriebsgebäude an, gilt dieses als her- bzw. fertiggestellt, wenn die wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sind und das Gebäude dem Betrieb zur Verfügung steht, also genutzt werden kann.

Verschiedene selbständige Wirtschaftsgüter werden getrennt bewertet

Wenn ein baulich einheitliches Gebäude gemäß den geltenden Grundsätzen aus verschiedenen selbständigen Wirtschaftsgütern besteht, dann ist jedes dieser Wirtschaftsgüter gesondert zu würdigen. Wenn von Anfang an geplant ist, ein Gebäude zu errichten, dessen einzelne Stockwerke unterschiedlich genutzt werden sollen, dann führt die fristgerechte Fertigstellung eines Stockwerks dazu, dass zumindest für dieses Stockwerk als selbständiges Wirtschaftsgut Investitionszulage gewährt wird. Und zwar auch dann, wenn die anderen Stockwerke im selben Gebäude noch in der Bauphase sind. Was anderes gilt nur, wenn ein einziges einheitliches Wirtschaftsgut hergestellt wird, beispielsweise weil ein Gebäude ausschließlich für eigenbetriebliche Zwecke  bestimmt ist. Wenn bei einer solchen einheitlichen Baumaßnahme nur eins von mehreren Geschossen fertiggestellt wurde, gilt das Gebäude als insgesamt noch nicht fertiggestellt.

Mit dieser Argumentation entkräfteten die BFH-Richter die Entscheidung der Vorinstanz. Das Finanzgericht (FG) war fehlerhaft davon ausgegangen, dass das Gebäude im Streitfall nicht aus unterschiedlichen Gebäudeteilen besteht, die gesondert zu bewerten sind und versagte aus diesem Grund, wie vom Finanzamt (FA) gefordert, teilweise die Investitionszulage.

Wieso aber kam es überhaupt zu einer Klage?

Diese versagte Investitionszulage war auch der Grund für die Klage im Zusammenhang mit dem Neubau eines Werkstatt- und Lagergebäudes sowie eines Spänebunkers und eines Anbaus an ein bereits bestehendes Wohnhaus. Der Kläger, Betreiber einer Tischlerei, erhielt im Jahr 2000 die Genehmigung für die geplanten Bauten. Die Bauarbeiten zogen sich allerdings in die Länge, weshalb  das Kellergeschoss des Werkstattgebäudes und der Spänebunker  erst Ende 2004 errichtet worden waren. Der Bau des Erd- und Dachgeschosses sollte vom Sohn des Klägers, ebenfalls Betreiber einer Tischlerfirma, ausgeführt werden. Das vom Kläger neu gebaute Kellergeschoss sollte kostenlos von der Firma des Sohnes des Klägers genutzt werden, die Nutzung des gesamten Neubaus sollte kostenfrei erfolgen. Zusätzlich wurde mittels Vertrag die Vermietung von Erd- und Obergeschoss an den Sohn ohne Mietzins, aber mit Mietzuschlag für Nebenkosten vereinbart.

Die für die Jahre 1999 bis 2003 vom Kläger beantragte Investitionszulage wurde vom FA zunächst in der gewünschten Höhe gewährt. Allerdings erließ die Behörde nach einer Objektbesichtigung im Jahr 2006 Änderungsbescheide für die genannten Jahre und versagte ferner die Investitionszulage für den Werkstattneubau. Die Investitionszulage für das Jahr 2004 wurde auf 0,- Euro festgelegt. Dies geschah mit der Begründung, dass die Investitionen nicht zum im InvZulG 1999 genannten Stichtag (1. Januar 2005) abgeschlossen gewesen seien.

In seiner anschließenden Revision verwies der Kläger darauf, dass eigenbetrieblich und fremdbetrieblich genutzte Gebäudeteile unterschiedliche Wirtschaftsgüter darstellten. Das InvZulG 1999 regle an keiner Stelle, dass bei der abschnittsweisen Errichtung von Gebäuden, deren einzelne Teile keinen einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang hätten, alle Gebäudeteile fertiggestellt sein müssten. Das eigenbetrieblich genutzte Kellergeschoss sei fristgerecht erstellt worden. Der Umstand, dass das zur Fremdnutzung durch seinen Sohn bestimmte Erd- und Dachgeschoss als selbständiges Wirtschaftsgut noch nicht fertig gestellt gewesen sei, könne der Gewährung der Investitionszulage für das Kellergeschoss demnach nicht entgegenstehen. Auch die Mietvereinbarung mit seinem Sohn sei entgegen der Auffassung des FG unverbindliche Absichtserklärung, sondern bindend gewesen. In der Folge seien zwei Wirtschaftsgüter mit unterschiedlichem Nutzungs- und Funktionszusammenhang entstanden.

Der BFH sah die Revision als gerechtfertigt an und begründete dies wie oben angeführt.

 

Fundstelle

BFH-Urteil III R40/11 vom 20. Dezember 2012 (veröffentlicht am 20. März 2013)