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Steuern & Recht

Abzuzinsende Bürgschaftsverpflichtung als nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung


Wird ein qualifiziert an einer GmbH beteiligter Gesellschafter aus einer eigenkapitalersetzenden Bürgschaft in Anspruch genommen und begleicht er seine Schuld vereinbarungsgemäß in Raten, entstehen nachträgliche Anschaffungskosten nur in Höhe des Tilgungsanteils (Rückgriffsanspruchs). Eine spätere Änderung der Höhe der Ratenzahlung wirkt sich insofern auch auf die nachträglichen Anschaffungskosten des Gesellschafters aus.

Teilzahlungsmodalitäten aus Bürgschaftsverpflichtung nachträglich geändert

Nach § 17 Abs. 1 und 4 Einkommensteuergesetz gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Verlust aus der Auflösung von Kapitalgesellschaften, u.a. wenn der Gesellschafter innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft qualifiziert beteiligt war. Als in diesen Verlust einzubeziehende nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung kommen Leistungen des Gesellschafters aus einer für Verbindlichkeiten der Kapitalgesellschaft eingegangenen Bürgschaftsverpflichtung in Betracht, wenn die Übernahme der Bürgschaft durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und die Rückgriffsforderung gegen die Gesellschaft wertlos ist. Die Anschaffungskosten erhöhen sich um den Nennwert der wertlos gewordenen Rückgriffsforderung, wenn die Gesellschaft im Zeitpunkt der Bürgschaftsübernahme bereits in der Krise war. So war auch der Streitfall vor dem Bundesfinanzhof (BFH) gelagert: Der zu 50% an einer GmbH beteiligte Geschäftsführer (Kläger) hatte sich für die GmbH als Bürge verpflichtet. Nach Auflösung der GmbH berücksichtigte das Finanzamt zunächst die abgezinste Bürgschaftsverpflichtung bei Ermittlung des Auflösungsverlustes. Später änderten sich die Zahlungsmodalitäten und der Kläger zahlte monatlich erheblich weniger an den Bürgschaftsgläubiger. Das Finanzamt änderte daraufhin den ursprünglichen Verlustfeststellungsbescheid, indem es erneut abzinste und eine neue (niedrigeren) Bürgschaftsverpflichtung zugrunde legte. Zu Recht wie der BFH feststellte.

Auswirkung der nachträglichen Teilzahlungsvereinbarung auf die nachträglichen AK:

Die nachträgliche Teilzahlungsvereinbarung führt zu einer Reduzierung der nachträglichen Anschaffungskosten in Höhe der Differenz zwischen Nennwert und abgezinstem Betrag. Kurz gesagt bestimmt der Wert der Bürgschaftsverpflichtung – bezogen auf den Stichtag der Auflösung – den Nennwert der Rückgriffsforderung als Bemessungsgrundlage für die nachträglichen Anschaffungskosten. Dem vom Gläubiger in Anspruch genommenen qualifiziert Beteiligten entstehen nachträgliche Anschaffungskosten nur in Höhe des Tilgungsanteils.

Rückbeziehung der nachträglichen Teilzahlungsvereinbarung auf den Auflösungszeitpunkt:

Die weitere und später getroffene Teilzahlungsvereinbarung führt nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung zu einer steuerlichen Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Entstehens des Auflösungsverlusts. Denn, so der BFH, der Rechtsgrund für die Ratenzahlung war allein in der Bürgschaftsverpflichtung angelegt. Der insoweit vom Kläger geschuldete Betrag, den die Parteien des Bürgschaftsvertrags ursprünglich festgelegt hatten, habe sich durch die weitere Ratenvereinbarung nicht geändert.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 20. November 2012 (IX R 34/12), veröffentlicht am 27. März 2013