PwC

Steuern & Recht

Verlustverrechnung bei Gesellschafterwechsel als (verbotene) staatliche Beihilfe


Der EuGH entschied, dass die bei einem Wechsel der Anteilseigener vorgesehene finnische Ausnahme vom  generellen Verlustverrechnungsverbot eine staatliche Beihilfe darstellt, wenn der Behörde im Rahmen des Genehmigungsverfahrens ein weiter Ermessensspielraum zusteht. Andererseits könne aber eine solche Ausnahme durch das eng gesteckte Ziel des Verbots des Handels mit Verlustvorträgen gerechtfertigt sein. Die Einzelheiten hierzu muss nun das vorlegende finnische Gericht anhand der dortigen rechtlichen Gegebenheiten prüfen.

Finnisches Verlustverrechnungssystem selektiv und damit unionswidrig?

Staatliche Beihilfen, die durch Begünstigung bestimmter Unternehmen oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen, sind mit dem Gemeinschaftsrecht unvereinbar. Dies wird durch die Kommission kontrolliert, die dann – falls sie von der Unvereinbarkeit überzeugt ist – ein entsprechendes Verfahren einleitet. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hatte zu dieser Frage einen finnischen Fall zu beurteilen. Nach dortigem Steuerrecht können Verluste einer Gesellschaft dann nicht abgezogen werden, wenn im Verlustjahr oder danach über die Hälfte der Anteile den Eigentümer gewechselt hat. Es gibt aber entscheidende Ausnahmen: Die zuständige Steuerbehörde kann die Verrechnung der vorgetragenen Verluste aus besonderen Gründen genehmigen, nämlich u.a. wenn die Maßnahme für die Fortsetzung der Tätigkeit einer Gesellschaft erforderlich ist, beispielsweise bei Übertragungen im Rahmen der Unternehmensnachfolge oder beim Verkauf eines Unternehmens an die Arbeitnehmer oder bei besonderer Auswirkung auf die Beschäftigung. Der EuGH musste nun entscheiden, ob es sich dabei um eine unionsrechtswidrige, weil selektive staatliche Beihilfe handelt.

Enger Entscheidungsspielraum der Steuerbehörde spricht gegen selektive Begünstigung

Eine Selektivität (und damit eine unzulässige Beihilfe) ist dann nicht gegeben, wenn eine Maßnahme zwar einen Vorteil für den Begünstigten darstellt (hier: die Möglichkeit der Verlustverrechnung), aber durch das Wesen oder die allgemeinen Zwecke des nationalen Steuersystems gerechtfertigt ist (hier: die Verhinderung des steuerlichen Mantelkaufs). Das Vorhandensein eines Genehmigungssystems sei nicht per se schädlich, insbesondere wenn das Ermessen der Behörde auf die Prüfung eines rein fiskalischen Zwecks beschränkt ist. Wenn demzufolge der Entscheidungsspielraum der Behörden begrenzt ist und dieser zum alleinigen Ziel hat, einen Handel mit Verlusten zu verhindern, führe dies nicht zu einer Wettbewerbsverfälschung. Verfügen die zuständigen Behörden dagegen über ein weites Ermessen, das es ihnen erlaubt, die Begünstigten und die Bedingungen der gewährten Maßnahme auch anhand anderer (außersteuerlicher) Kriterien (beispielsweise der Erhaltung von Arbeitsplätzen) zu bestimmen, ist von einer unzulässigen Bevorzugung auszugehen. Zu einer weiteren und abschließenden Stellungnahme sah sich der EuGH aber mangels ihm vorliegender Informationen über das finnische Steuersystem nicht in der Lage und hat die Entscheidungsfindung nun dem finnischen Obersten Verwaltungsgericht (als vorlegendes Gericht) aufgetragen.

Differenzierung zwischen bestehender oder neuer Beihilfe

Die Richtlinien der EU sehen unterschiedliche Verfahren vor, je nachdem, ob es sich um bestehende oder neue Beihilfen handelt. Während neue Beihilfen zuvor der Kommission zu melden sind und nicht durchgeführt werden dürfen, bevor diese abschließend genehmigt wurden, sind bestehende Beihilfen – d.h. solche die vor Beitritt zur EU bereits bestanden – anwendbar, solange die Kommission nicht ihre Vertragswidrigkeit festgestellt hat. Die finnische Regelung war bereits zum Zeitpunkt des Beitritts in die EU am 1. Januar 1995 in Kraft. Insofern – so der EuGH – sei zunächst von einer bestehenden Beihilfe auszugehen. Jedoch auch hier muss das vorlegende finnische Gericht erst noch prüfen, ob die Durchführungsbestimmungen der betreffenden Verlustverrechnungsregelung zwischenzeitlich nicht etwa substantiell geändert wurden. Denn dann wäre wiederum von einer neuen Beihilfe auszugehen, was zunächst einen entsprechenden Kommissionsbeschluss voraussetzt.

Sanierungsklausel – eine endlose Geschichte?

In dem Deutschland betreffenden Fall der Sanierungsklausel hat sich die Kommissionbereits in 2011 klar zur (rechtswidrigen) Beihilfequalität der nationalen Verlustverrechnungsmaßnahmen bekannt. Die Entscheidung wurde damit begründet, dass das Körperschaftsteuerrecht keine generelle Möglichkeit der Verlustverrechnung, sobald ein maßgeblicher Wechsel in der Eigentümerstruktur vollzogen wird, zulässt (insoweit in Teilen anderslautend zur Begründung des EuGH im finnischen Fall). Die Anwendung der strittigen deutschen Regelung war nach den Zweifeln Brüssels bereits im April 2010 vom Bundesfinanzministerium ausgesetzt worden. Die Bundesregierung hatte zwar gegen die Entscheidung der Kommission Nichtigkeitsklage vor dem EuGH erhoben, diese wurde jedoch wegen eines Formfehlers abgewiesen. Ob eine der anderen Klagen, die inzwischen von betroffenen Unternehmen eingelegt worden sind Erfolg haben wird, ist derzeit nicht absehbar. Nach unseren Informationen werden diese Klagen aber von der Bundesregierung im Wege der sog. Streithilfe unterstützt. Diese hat somit (weiter) die Möglichkeit, ihren Standpunkt zu vertreten.

Mittlerweile hat das Finanzgericht Münster in einem Aussetzungsbeschluss Zweifel geäußert, ob die Sanierungsklausel des § 8c Abs. 1a KStG tatsächlich – wie die Europäische Kommission festgestellt hat – als unzulässige Beihilfe anzusehen ist (Beschluss vom 15. August 2011, 9 V 357/11 K, G). Das Finanzamt hat hiergegen Beschwerde beim Bundesfinanzhof eingelegt.

Fundstelle

EuGH-Urteil vom 18. Juli 2013 (C-6/12), P Oy

Eine englische Zusammenfassung dieses Urteils finden Sie hier (Exemption from loss cancellation on change of shareholders may constitute state aid)