PwC

Steuern & Recht

Gewerbesteuerlicher Verlustvortrag bei Beteiligung eines Kommanditisten als atypisch stiller Gesellschafter der KG


Bringt eine Personengesellschaft ihren Gewerbebetrieb in eine andere Personengesellschaft ein, können vortragsfähige Gewerbeverluste bei fortbestehender Unternehmensidentität mit dem Teil des Gewerbeertrags der Untergesellschaft verrechnet werden, der auf die Obergesellschaft entfällt. Mit dem auf andere Gesellschafter der Untergesellschaft entfallenden Teil des Gewerbeertrags können Verluste aus der Zeit vor der Einbringung nach Auffassung des Bundesfinanzhofs auch dann nicht verrechnet werden, wenn ein Gesellschafter der Obergesellschaft zugleich Gesellschafter der Untergesellschaft ist.


Im Streitfall beteiligte sich ein Kommanditist später auch als atypisch stiller Gesellschafter an der KG. Sowohl Finanzbehörde wie auch Finanzgericht werteten dies ertragsteuerlich als Einbringung des Betriebs der KG in die atypisch stille Gesellschaft. Mit der Folge, dass eine doppelstöckige Mitunternehmerschaft entsteht. Dieser Auffassung schloss sich auch der Bundesfinanzhof in seiner aktuell veröffentlichten Entscheidung an. Danach sei Folge der mitunternehmerbezogenen Verlustverrechnung, dass beim Ausscheiden eines Mitunternehmers der Verlustabzug gemäß § 10a Gewerbesteuergesetz verlorengehe, soweit der Fehlbetrag anteilig auf den ausgeschiedenen Mitunternehmer entfalle. Der Verlustabzug entfalle selbst dann, wenn die Beteiligung eines Gesellschafters nur kurzfristig dadurch unterbrochen werde, dass er seinen Gesellschaftsanteil auf eine Schwestergesellschaft übertrage, der eine „logische Sekunde“ später das Vermögen der Ursprungsgesellschaft erhöhe.

Doppelstöckige Mitunternehmerschaft entstanden

Im Falle sog. doppelstöckiger Personengesellschaften ist die Oberpersonengesellschaft nicht nur Gesellschafterin, sondern unter der Voraussetzung auch Mitunternehmerin der Unterpersonengesellschaft und damit Trägerin des Verlustabzugs, dass sie an letzterer Gesellschaft mitunternehmerisch beteiligt ist, also selbst die allgemeinen Merkmale des Mitunternehmerbegriffs erfüllt. Dies hat nach ständiger Rechtsprechung einerseits zur Folge, dass ein Wechsel im Kreis der Gesellschafter der Oberpersonengesellschaft die Unternehmeridentität bezüglich der Unterpersonengesellschaft unberührt lässt. Andererseits ergibt sich daraus, dass der Verlustabzug nach § 10a GewStG selbst dann (anteilig) entfällt, wenn der aus der Unterpersonengesellschaft ausscheidende Gesellschafter über die Oberpersonengesellschaft weiterhin mittelbar an der Unterpersonengesellschaft beteiligt bleibt oder der Gesellschafter der Oberpersonengesellschaft infolge Untergangs der Oberpersonengesellschaft durch Anteilsvereinigung zum unmittelbaren Gesellschafter der bisherigen Unterpersonengesellschaft wird. Im Streitfall erkannte der Bundesfinanzhof an, dass duch die Errichtung einer stillen Gesellschaft eine doppelstöckige Struktur entstanden war. Für die Verrechnung der festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverluste bedeutet die Einbringung des Betriebs in eine stille Gesellschaft, dass die Verluste mit dem Teil des Gewerbeertrags der stillen Gesellschaft verrechnet werden können, der auf die damaligen Gesellschafter entfällt. Soweit der Gewerbeertrag auf die stillen Gesellschafter entfällt, können die Verluste nicht zur Verrechnung genutzt werden, ungeachtet dessen, dass es sich bei der Gesellschafterin um dieselbe Person handelt.

Fundstelle

BFH, Urteil vom 24. April 2014, IV R 34/10 (veröffentlicht am 2. Juli 2014)