PwC

Steuern & Recht

Pauschale Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs nicht im Widerspruch zu DBA-Schachtelfreistellung


Die pauschale Hinzurechnung von 5% der steuerfreien Bezüge im Sinne des § 8b Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben steht nicht im Widerspruch zu den Schachtelprivilegien in den DBA, die dem Dividendenempfänger eine vollständige Steuerfreistellung im Ansässigkeitsstaat zusichern. So die (inzwischen rechtskräftige) Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf. Die Klägerin – eine GmbH mit zahlreichen ausländischen Tochtergesellschaften, von denen sie in 2008 die streitigen Dividenden bezog – machte geltend, die fiktive 5 %-ige Hinzurechnung nach § 8b (damals: Abs. 5) Körperschaftsteuergesetz (KStG) sei nicht vorzunehmen, weil die Dividenden letztlich auch unter dem DBA-Schachtelprivileg steuerfrei gestellt seien. Wie der Bundesfinanzhof (BFH) wiederholt entschieden habe, sei die Freistellung nach DBA eigenständig zu betrachten und werde nicht durch die Steuerfreistellung nach § 8b KStG ausgeschlossen bzw. verdrängt, denn ansonsten würde die DBA-Freistellung unterlaufen.

Das Finanzgericht Düsseldorf sieht in der Teil-Hinzurechnung jedoch keinen Verstoß gegen die DBA-Schachtelprivilegien und wies die Klage ab. Begründung: In den DBA werde nur die Behandlung der Brutto-Dividenden geregelt, aber nicht die Abzugsmöglichkeit für die damit im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben. Daher sei § 8b Abs. 5 KStG auch kein „treaty override“, denn die Vorschrift quantifiziere und typisiere die nationale Beschränkung des Abzugsverbots für Ausgaben, die mit steuerfreien Einnahmen in Zusammenhang stehen (§ 3c Absatz 1 Einkommensteuergesetz). Die Schachtelprivilegierung hingegen wird unverändert in vollem Umfang eingeräumt. Dass die daraus erwachsende Steuerfreistellung der Auslandsdividenden wirtschaftlich dann um 5 v.H. der Dividenden (nämlich als nichtabziehbar behandelte fiktive Betriebsausgaben) zurückgenommen wird, berühre die zunächst gewährte Freistellung nicht. Bezüglich der Hinzurechnung des nichtabzugsfähigen Teils werde lediglich dem Gedanken Rechnung getragen, dass steuerbefreite Einkommensbestandteile mit einem Abzugsverbot für damit in Zusammenhang stehenden Aufwand korrespondieren sollen.

Anmerkung: Einzig das DBA-Frankreich weist bezüglich dieser Frage eine Besonderheit auf, indem es eine Steuerfreistellung im Ansässigkeitsstaat auf die „Nettoeinkünfte“ gewährt, während in anderen DBA auf die Dividenden(-einnahmen) Bezug genommen wird. Gemäß einem Erlass des Senators für Finanzen Berlin vom 29. August 2014 (Az.: III A – S 1301 Fra – 8/2009) ist auf Bund-Länder-Ebene erörtert und entschieden worden, dass das Schachtelprivileg im DBA-Frankreich die 5 %-ige Hinzurechnung ausschließt. Da der Hinzurechnungsbetrag zu den Einkünfteermittlungsvorschriften gehört, werde er vom Begriff der Nettoeinkünfte umfasst. Dies ergebe sich auch aus Sinn und Zweck der Nettoeinkünfte, nämlich dass eine vollständige Freistellung französischer Schachteldividenden erreicht werden soll. Eine Besteuerung der Hinzurechnung würde in diesen Fällen (und nur in diesen Fällen) als faktisch teilweise Rückgängigmachung der DBA-Freistellung wirken.

Fundstelle

Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 16. September 2014 (6 K 2018/12 K), rechtskräftig