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Übergangsregelung im UntStRefG 2008: Verlust aus Anteilsveräußerung als privates Veräußerungsgeschäft


Ab 2009 ist der Anwendungsvorrang der Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gegenüber den anderen Einkunftsarten entfallen. Dies hat in einem aktuellen Fall zur Konsequenz, dass der im Zuge einer (außerhalb der Spekulationsfrist erfolgten) Veräußerung von GmbH-Anteilen in 2008 erzielte Verlust für die Zeit der Altregelung aufgeteilt werden muss, weil zwischenzeitlich seit Erwerb der Beteiligung in 2001 bei der GmbH in 2007 eine Kapitalerhöhung erfolgt ist und dies insoweit für die einjährige Mindesthaltefrist schädlich war.

Hintergrund: Werden Veräußerungsgewinne oder –verluste aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften erzielt, gelten diese bei mindestens fünfjähriger Haltedauer als gewerblich – so § 17 Einkommensteuergesetz (EStG) in der ab 2009 geltenden Fassung. Insofern ist diese Vorschrift nunmehr vorrangig zu dem für private Veräußerungsgeschäfte geltenden § 23 EStG („Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften…sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören“, § 23 Abs. 2 EStG). Zuvor war dies umgekehrt und die Regelungen für private Veräußerungsgeschäfte gingen vor. Nach der Übergangsregelung im Zuge des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 (UntStRefG 2008) war die Altregelung letztmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2009 erworben wurden.

Sachverhalt: Der Kläger hielt seit 2001 sämtliche Anteile an einer GmbH. Im August 2007 erfolgte eine Erhöhung des Stammkapitals. Im Juli 2008 verkaufte er seine gesamten Anteile an der GmbH, woraus sich ein Veräußerungsverlust ergab. Diesen Verlust wollte er insgesamt bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb berücksichtigt wissen. Die Übergangs- bzw. Aufhebungsregelung im UntStRefG 2008 sei unvollständig, weil sich diese namentlich nur auf den die privaten Veräußerungsgeschäfte betreffenden Absatz 1 des § 23 EStG bezog und nicht auch die Vorrangsregelung in Abs. 2 explizit mit einbezog. Die den § 17 EStG präferierende Neuregelung, so die Ansicht des Klägers, sei somit am Tag nach der Verkündung des Gesetzes (also bereits in 2007) in Kraft getreten. Deswegen müsse auch der gesamte Verlust bei den gewerblichen Einkünften berücksichtigt werden. Das Finanzamt und die Gerichte folgten diesem Ansinnen jedoch nicht.

Rechtsfindung des BFH: Der Verlust aus der Veräußerung musste – wie vom Finanzamt vorgenommen – aufgeteilt werden: Hinsichtlich des Teils des Veräußerungsverlusts, den der Kläger durch die Kapitalerhöhung im August 2007 erlangt hatte, liegen wegen Unterschreitens der einjährigen Mindesthaltefrist bis zum Anteilsverkauf in 2008 Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft vor. Zur Übergangsregelung selbst führt der BFH Sinn und Zweck der Vorschrift sowie den gesetzgeberischen Willen ins Feld: Ein Wegfall der Altregelung des § 23 EStG bereits vor dem 31. Dezember 2008 würde dem vom Gesetzgeber verfolgten Ziel eines Vorrangs vor § 17 EStG zuwider laufen. Daran ändere auch die unvollkommene Übergangsregelung nichts. Hintergrund der Neufassung war nämlich ein Urteil des BFH aus 1992, mit der er seine bis dahin geltende Rechtsprechung geändert und entschieden hatte, dass § 17 EStG gegenüber § 23 EStG Vorrang habe. Erst mit der vollständigen Erfassung der Veräußerungsgewinne von im Privatvermögen gehaltenen Anteilen an Kapitalgesellschaften als Einkünfte aus Kapitalvermögen ab 1. Januar 2009 bedurfte es der Alt-Regelung nicht mehr. Insofern sei diese Auslegung gesetzessystematisch gerechtfertigt.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 13. Januar 2015 (IX R 16/14), als NV-Entscheidung veröffentlicht am 25. März 2015