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Gewinnrealisierung bei Abschlagszahlungen für Werkleistungen


Eine Gewinnrealisierung bei Planungsleistungen von Architekten bzw. Ingenieuren tritt bereits dann ein, wenn der Anspruch auf Abschlagszahlung entstanden ist und nicht erst mit Abnahme oder Stellung der Honorarschlussrechnung. Damit folgt die Finanzverwaltung einem am 8. Oktober 2014 veröffentlichten Urteil des Bundesfinanzhofes.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 14. Mai 2014 (VIII R 25/11.) entschieden, dass eine Gewinnrealisierung bei Planungsleistungen eines Ingenieurs nach § 8 Absatz 2 der Honorarordnung für Architekten und Ingenieure (HOAI) nicht erst mit der Abnahme oder Stellung der Honorarschlussrechnung, sondern bereits dann eintritt, wenn der Anspruch auf Abschlagszahlung entstanden ist. Dies folge aus dem Realisationsprinzip, demzufolge Gewinne nur dann zu berücksichtigen sind, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind. Die Grundsätze der damaligen höchstrichterlichen Entscheidung in Kürze:

Eine Dienst- oder Werkleistung ist wirtschaftlich erfüllt, wenn sie – abgesehen von unwesentlichen Nebenleistungen – erbracht worden ist. Zwar bedarf es bei Werkverträgen i.S. des § 631 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) grundsätzlich der Übergabe und der Abnahme des Werks durch den Besteller. Dies könne uneingeschränkt jedoch nur dann gelten, wenn die Wirkungen der Abnahme für das Entstehen des Entgeltanspruchs des Unternehmers nicht durch Sonderregelungen, wie etwa eine Gebührenordnung, modifiziert werden. Letzteres war bei den von der Klägerin erbrachten Planungsleistungen der Fall, da für deren Abrechnung die Bestimmungen der HOAI galten: Nach dessen für das Streitjahr relevanten Paragrafen 8 Abs. 2 habe der Werkunternehmer in angemessenen zeitlichen Abständen für bereits nachgewiesene Leistungen einen Anspruch auf Abschlagszahlungen. Dieser setze weder voraus, dass eine Teilabnahme vereinbart worden ist, noch, dass eine solche tatsächlich erfolgt ist.

Das Bundesfinanzministerium (BMF) wendet die BFH-Grundsätze über den entschiedenen Einzelfall hinaus an, und zwar auch bei Abschlagszahlungen nach § 632a BGB und nach der inzwischen neu gefassten aktuellen HOAI. Bei diesen Abschlagszahlungen handele es sich um die Abrechnung von bereits verdienten Ansprüchen, denn der Schuldner des Werkvertrags hat seine Leistung bereits erbracht; andernfalls bestände die Berechtigung zur Forderung dieser Abschlagszahlung nicht. Die Abschlagszahlungen seien von Forderungen auf einen Vorschuss abzugrenzen, bei denen auch weiterhin keine Gewinnrealisierung eintritt, so das BMF in seiner Verlautbarung.

Um Härtefälle zu vermeiden, wird die Verwaltung es jedoch nicht beanstanden, wenn die Grundsätze der o.g. BFH-Entscheidung erstmalig im Wirtschaftsjahr angewendet werden, das nach dem 23. Dezember 2014 (dem Datum der Veröffentlichung im Bundessteuerblatt) beginnt. Der Steuerpflichtige kann dann den aus der erstmaligen Anwendung der Grundsätze der BFH-Entscheidung resultierenden Gewinn gleichmäßig entweder auf das Wirtschaftsjahr der erstmaligen Anwendung und das folgende Wirtschaftsjahr oder auf das Wirtschaftsjahr der erstmaligen Anwendung und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre verteilen.

Fundstelle

BMF-Schreiben vom 29. Juni 2015 (IV C 6 – S 2130/15/10001)

Eine englische Zusammenfassung des BMF-Schreibens finden Sie hier (Progress payments lead to profit realisation).