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Steuern & Recht

Umsatzsteueroption bei Grundstücksgeschäften letztmals in notariellem Kaufvertrag möglich


Der Verzicht auf Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung (außerhalb eines Zwangsversteigerungsverfahrens) kann nur in dem zugrunde liegenden notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden. Ein späterer Verzicht ist unwirksam, auch wenn er notariell beurkundet wird.

Durch Verzicht auf die für Grundstücksumsätze geltende Umsatzsteuerbefreiung kann der leistende Unternehmer einen derartigen Umsatz als steuerpflichtig behandeln, sofern der Umsatz an einen anderen Unternehmer ausgeführt wird. Nach § 9 Abs. 3 Umsatzsteuergesetz (UStG) kann der Verzicht aber nur in dem nach § 311b BGB notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden. Der Kläger hatte in 2003 ein Grundstück von einer GmbH umsatzsteuerpflichtig erworben und insofern den Vorsteuerabzug in Anspruch genommen. Das Grundstück verpachtete er umsatzsteuerpflichtig an seine Organgesellschaft, die es ihrerseits zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze verwendete. Im Oktober 2009 veräußerte der Kläger das Grundstück an seine Ehefrau, ein Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung wurde in dem notariellen Vertrag nicht erklärt. Die Ehefrau verpachtete das Grundstück umsatzsteuerpflichtig an die Organgesellschaft des Klägers. Das Finanzamt nahm in 2009 eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs des Klägers vor, weil dieser vor Ablauf des Berichtigungszeitraums das Grundstück im Streitjahr umsatzsteuerfrei veräußert habe. Auf Anregung des Finanzgerichts änderte der Kläger die entsprechende Ziffer im ursprünglichen Kaufvertrag mit notariell beurkundeter „Neufassung“ vom April 2013, indem er den Verzicht auf die Steuerbefreiung erklärte. Nach Dafürhalten des Bundesfinanzhofes (BFH) ändert die nachträgliche Option an der ursprünglichen Steuerfreiheit nichts.

Notarielles Verpflichtungsgeschäft für Optionsausübung entscheidend

Die Vorschrift des § 9 Abs. 3 UStG ermöglicht den Verzicht nur in dem der Grundstückslieferung zugrunde liegenden notariell zu beurkundenden Vertrag, nämlich in dem Vertrag, in dem das Eigentum an einem Grundstück übertragen oder erworben wird. Das ist der Verpflichtungsvertrag, der der Auflassung und der Eintragung in das Grundbuch vorhergeht. Eine nachfolgende vertraglich vereinbarte Option ist selbst dann ausgeschlossen, wenn diese gleichfalls notariell beurkundet wurde. Denn die im Streitfall später erfolgte Neufassung des ursprünglichen Kaufvertrags ist nicht der notariell zu beurkundende Vertrag nach § 311b Abs. 1 Satz 1 BGB, in dem der Verzicht erklärt werden muss. Ein Hinweis auf die Gesetzesbegründung erleichtert die Rechtsfindung: Mit der konkreten Regelung in § 9 Abs. 3 UStG solle erreicht werden, dass bei Lieferungen von Grundstücken außerhalb eines Zwangsversteigerungsverfahrens der Verzicht auf die Steuerbefreiung im notariellen Kaufvertrag erklärt werden muss. Der Zeitpunkt, zu dem der notarielle Kaufvertrag abgeschlossen wird, soll somit auch letztmöglicher Zeitpunkt für die Erklärung des Verzichts auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG sein. Danach diene die umsatzsteuerliche Vorschrift, so der BFH, „dem Schutz des Leistungsempfängers vor einer nachträglichen Ausübung der Option durch den leistenden Unternehmer, durch die eine nachträgliche Steuerschuld beim Leistungsempfänger entstehen würde“ (Zitat Gesetzesbegründung). Daraus ergebe sich ebenfalls, dass der Gesetzgeber auf den Zeitpunkt der Verzichtserklärung abstellt.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 21. Oktober 2015 (XI R 40/13), veröffentlicht am 23. Dezember 2015