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Steuern & Recht

DBA-Rückfallklausel: Besteuerungsrecht des Quellenstaats bei fehlender tatsächlicher Besteuerung


Von einer Besteuerung in Deutschland hinsichtlich der von einem in Südafrika ansässigen Steuerpflichtigen bezogenen inländischen Ruhegelder ist nur dann abzusehen, wenn diese Einkünfte nachweislich in Südafrika versteuert wurden.

Rückfallklauseln oder sog. Subject-to-Tax Klauseln sind Regelungen im Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), wonach eine Freistellung ausländischer Einkünfte nur dann vorgenommen werden muss, wenn diese Einkünfte im Ausland tatsächlich einer Besteuerung unterliegen. In einem neuerlichen Streitfall einer Nichtzulassungsbeschwerde hatte der Bundesfinanzhof (BFH) Gelegenheit, den höchstrichterlichen Meinungs- und Ergebnisstand zusammenzufassen. Betroffen war ein in der Republik Südafrika ansässiger Ruheständler, der zuvor im Inland beschäftigt war und von dort Ruhegehälter bezog. Nach dem DBA wird angeordnet, dass „nur“ der Ansässigkeitsstaat dieser Art der Vergütung besteuern darf. Das Ruhegehalt wurde jedoch in Südafrika aufgrund einer Steuerbefreiung nicht besteuert.

Der BFH folgte nicht der Auffassung des Klägers, dass die streitigen Einkünfte in Südafrika der Besteuerung unterlegen haben. Sie seien zwar im Rahmen des dort geltenden Welteinkommensprinzips als „income“ in der Steuererklärung angegeben worden und stellten damit im Grundsatz steuerbare Einkünfte dar, sind dort aber von der nationalen Einkommensteuer befreit und damit (tatsächlich) nicht besteuert worden. Mithin haben sie bereits nach dem Wortlaut der Regelung nicht der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat Südafrika unterlegen.

Schon in seinen früheren Entscheidungen zu anderen DBA hatte der BFH herausgestellt, dass die Rückfallklausel zum Ziel hat, nicht die sog. virtuelle Doppelbesteuerung, sondern nur die tatsächliche Doppelbesteuerung zu vermeiden. Das Besteuerungsrecht des Quellenstaats hänge damit entscheidend davon ab, ob der Ansässigkeitsstaat sein Besteuerungsrecht ausgeübt hat. Nach Artikel 16 Abs. 1 DAB-Südafrika können Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen, die einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person für frühere unselbständige Tätigkeit gezahlt werden, „nur“ im Ansässigkeitsstaat besteuert werden, wenn diese Einkünfte im Ansässigkeitsstaat „der Besteuerung unterliegen“. Bereits bei früherer Gelegenheit hatte der BFH den betreffenden Art. 16 Abs. 1 DBA-Südafrika dahingehend ausgelegt, dass bei fehlender tatsächlicher Besteuerung, d.h. der Nichtausübung eines bestehenden Besteuerungsrechts im Ansässigkeitsstaat, dem Quellenstaat das Besteuerungsrecht zusteht.

Fundstelle

BFH-beschluss vom 13. Oktober 2015 (I B 68/14), als NV-Entscheidung bekanntgegeben am 10. Februar 2016