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Steuern & Recht

Besteuerung der Gesellschafter einer als US-LLP organisierten Anwaltssozietät


Nach dem DBA-USA 1989 können Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige natürliche Person aus selbständiger Arbeit bezieht, grundsätzlich nur in diesem Staat besteuert werden. Dies gilt jedoch nicht, wenn die Arbeit im anderen Vertragsstaat ausgeübt wird und die Einkünfte einer festen Einrichtung zuzurechnen sind, die dem Steuerpflichtigen im anderen Staat für die Ausübung seiner Tätigkeit gewöhnlich zur Verfügung steht. Diese Besteuerungszuweisung ist auch bei einer Freiberufler-Personengesellschaft (hier einer als US-LLP organisierten Anwaltssozietät) personenbezogen zu verstehen.


Das bedeutet im Klartext: Der jeweilige Gesellschafter muss „seine Tätigkeit“ im anderen Vertragsstaat persönlich ausüben und es muss ihm für die Ausübung „seiner“ Tätigkeit gewöhnlich eine feste Einrichtung zur Verfügung stehen. Eine wechselseitige (Tätigkeits-) Zurechnung zwischen den Gesellschaftern kommt nach Ansicht des Bundesfinanzhofs nicht in Betracht. Hintergrund:  In einem beim Bundesfinanzhof (BFH) anhängigen Verfahren streiten die Beteiligten über die abkommensrechtliche Steuerbefreigung von als „guaranteed payments (GP) bezeichnete Vergütungen, die den betroffenen Gesellschaftern, die sämtlich Rechtsanwälte sind, im Rahmen ihrer Beteiligung an der Klägerin, einer Limited Liability Partnership (LLP) mit Sitz und Geschäftsleitung in New York bezogen haben.

Im Streitfall ist die Klägerin eine international tätige Anwaltssozietät, an der im Streitjahr insgesamt 131 Rechtsanwälte beteiligt waren und die bereits im Jahr 2001 unter Beteiligung inländischer Partner ein Büro im Inland (USA) eröffnet hatte. Im Zuge dessen war einer der nunmehr betroffenen Anwälte als „General Partner“ aufgenommen worden und bezog im Streitjahr 2004 eine fixe Gewinnbeteiligung. Als die Sozietät im Streitjahr ein weiteres deutsches Büro in New York aufmachte, nahm sie die übrigen Anwälte als „General Partner“ auf. Auf Vorschlag des Executive Committee – dem Führungsgremium der Klägerin – wurde ihre Vergütung („Compensation“) für den Zeitraum nach Aufnahme im Jahr 2004 und im Jahr 2005 jährlich als GP bemessen. Anschließend sollten sie dem normalen Vergütungssystem der Klägerin („Firm’s Compensation System“) beitreten.

Noch vor Eröffnung des zweiten Büros in big appel richtete die Sozietät einen Antrag auf verbindliche Auskunft an das deutsche Finanzamt, in der sie u.a. anfragte, ob für die in Deutschland erzielten Einkünfte aus selbständiger Anwaltstätigkeit das „Zurechnungsprinzip“ zur Anwendung komme. Dies bestätigte die Finanzverwaltung. Sie erteilte die verbindliche Auskunft allerdings unter der „Prämisse“, dass auch in den USA das „Betriebsstättenprinzip“ angewendet werde.

Außenprüfung mit Folgen
Im unter Nachprüfungsvorbehalt stehenden Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2004 vom 7. März 2006 behandelte das Amt die bezogene GP erklärungsgemäß als steuerfrei, aber dem Progressionsvorbehalt unterliegend. Eine bei der Klägerin im Jahr 2006 durchgeführte Außenprüfung endete mit der Mitteilung, die Prüfung habe zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlagen geführt. Wie mit dem Prüfer besprochen, beantragte die Klägerin anschließend wegen hier nicht streitiger Punkte die Änderung der Feststellungen, die das Finanzamt im Änderungsbescheid vom 27. März 2007 vornahm. Mit Folgen, denn in einem Bescheid vom 14. März 2008 behandelte das Finanzamt die von den Anwälten bezogenen GP nunmehr in vollem Umfang als steuerpflichtig und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Den hiergegen gerichteten Einspruch legte die Klägerin bezüglich der „geänderten Feststellungen“ für die Anwälte ein und beanstandete die Annahme der Steuerpflicht der GP.

Daraufhin verminderte die Finanzverwaltung zwar die steuerpflichtigen GP um Teilbeträge, erhöhte jedoch im Gegenzug die unter Progressionsvorbehalt steuerfreien Einkünfte. Im Übrigen hielt das Finanzamt an seiner Rechtsauffassung zur Steuerpflicht der GP fest. Das mit dem Fall betraute Finanzgericht München gab Begehren der Klägerin indes im Urteil vom 30. Juli 2014  1 K 2243/10 statt und sprach eine antragsgemäße Änderung der Feststellungen aus, der es eine Auslegung von Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 i.S. eines „Betriebsstättenprinzips“ zugrunde legte.

BFH schließt wechselseitige Tätigkeitszurechnung aus
Jetzt hat der BFH das Wort; der die Revision für begründet hält und die Vorentscheidung mit aktuell veröffentlichten Urteil aufhob. Richterliche Begründung: Anders als die Vorinstanz angenommen hat, sei Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 i. S. des sogenannten „Ausübungsmodells“ zu interpretieren. Ob und inwieweit die von den Anwälten bezogenen GP auf dieser Basis aus abkommensrechtlichen Gründen – unter Progressionsvorbehalt – von der inländischen Besteuerung freizustellen seien, bedürfe noch abschließender tatrichterlicher Feststellungen. Diese muss nun das Finanzgericht nachholen. Der einschlägige Art. im DBA-USA 1989  sei – so der BFH in seiner Urteilsbegründung – in seiner Interpretation als abkommensrechtliche Vorschrift einer statischen und keiner dynamischen Auslegung unterworfen. Infolge dieser Betrachtung beziehe jeder Gesellschafter seinen Gewinnanteil ohne Rücksicht auf die gemeinschaftliche Erwirtschaftung des Gesellschaftsgewinns aus der Ausübung seiner selbständigen Tätigkeit. Das Quellensteuerrecht erfordere, dass der jeweilige Gesellschafter höchstpersönlich seine Tätigkeit im Quellensteuerstaat ausübe und ihm für die Ausübung seiner Tätigkeit gewöhnlich eine feste Einrichtung zur Verfügung stehe. Eine wechselseitige Tätigkeitszurechnung sehe die Vorschrift nicht vor.

Hinweis: Der Streitfall betrifft das DBA-USA 1989. Im aktuell geltenden Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA wurde der hier zitierte Art. 14 komplett gestrichen (an dessen Stelle ist Art. 7 DBA-USA getreten).

Fundstelle
BFH-Urteil vom 25. November 2016 (I R 50/14), veröffentlicht am 27. April 2016

Eine englische Zusammenfassung dieses Urteils finden Sie hier (LLP partners to be taxed where they practise).