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Steuern & Recht

Investitionsabzugsbetrag: Bundesfinanzhof konkretisiert Erfordernis der Investitionsabsicht


In zwei Urteilen klärt der Bundesfinanzhof Zweifelsfragen zum Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Einkommensteuergesetz. Der Steuerpflichtige trägt danach die Darlegungs- und Feststellungslast für die Investitionsabsicht. Auf einen Finanzierungszusammenhang stellen die obersten Finanzrichter in Abweichung von früherer Rechtsprechung nicht mehr ab.


Nach § 7g Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz i.d.F. des UntStRefG können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens bis zu 40 Prozent der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (sog. Investitionsabzugsbetrag). Die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags setzt dabei weiter voraus, dass

  • der Betrieb bestimmte Größenmerkmale nicht überschreitet,
  • der Steuerpflichtige beabsichtigt, das begünstigte Wirtschaftsgut voraussichtlich in den dem Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden drei Wirtschaftsjahren anzuschaffen oder herzustellen sowie
  • mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich zu nutzen, und
  • dass er das begünstigte Wirtschaftsgut in den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach benennt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angibt.

 

 

Investitionsabsicht bezieht sich auf den Gewinnermittlungsstichtag sowie den gesamten Investitionszeitraum

 
Mit der in der Vorschrift enthaltenen Formulierung „beabsichtigt“ ist die Investitionsabsicht nach Auffassung des Bundesfinanzhofs (BFH) Teil des gesetzlichen Tatbestands. Es handele sich um eine der wesentlichen Neuerungen des § 7g EStG i.d.F. des UntStRefG gegenüber der alten Gesetzesfassung. Die Investitionsabsicht hat sich dabei auf den Gewinnermittlungsstichtag sowie den gesamten Investitionszeitraum zu beziehen. Da sie zu den gesetzlichen Tatbestandsmerkmalen für die Inanspruchnahme einer Steuervergünstigung gehört, trägt der Steuerpflichtige für ihr Vorliegen die Darlegungs- und Feststellungslast. Welche Anforderungen an den Nachweis zu stellen sind, ist nach Ansicht der obersten Finanzrichter von den Umständen des Falles abhängig und nicht allgemeingültig zu beantworten.

 
Für Verschärfungen sieht der BFH keinen Anlass

 
Der Zeitpunkt, zu dem der Investitionsabzugsbetrag geltend gemacht wird, lässt für sich genommen im Allgemeinen keine Rückschlüsse auf das Vorliegen oder Fehlen der Investitionsabsicht zu. Bereits in der alten Fassung des § 7g EStG hatte es der BFH trotz der in der Vorschrift enthaltenen Wendungen „künftig“ sowie „voraussichtlich“ grundsätzlich nicht beanstandet, wenn die die Rücklage enthaltende Bilanz erst nach der Investition aufgestellt wurde und damit die Rücklage erst nach Durchführung der Investition geltend gemacht wurde. Diese beiden zukunftsorientierten Formulierungen bezogen sich nicht auf den Zeitpunkt der Fertigung der Gewinnermittlung, sondern auf den Veranlagungszeitraum, für den die Ansparabschreibung gebildet wurde. Zu einer Verschärfung im Rahmen des § 7g EStG i.d.F. des UntStRefG besteht nach Ansicht des BFH kein Anlass.
Ebenso wenig muss der Investitionsabzugsbetrag bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung geltend gemacht werden. Bereits zu § 7g Abs. 3 EStG a.F. hatte es der BFH zugelassen, wenn die Rücklage später zum Zwecke der Bescheidänderung gebildet wurde, etwa durch gegenläufige Bilanzänderung im Rahmen einer Bilanzberichtigung, im Einspruchsverfahren nach einer nicht erklärungsgemäßen Steuerfestsetzung oder sogar nach einer Betriebsprüfung zur Abwendung drohender Mehrergebnisse, es sei denn, es waren nicht investitionsbezogene Gründe ausschlaggebend. Auch in diesem Punkte besteht für § 7g EStG i.d.F. des UntStRefG zu einer Verschärfung gegenüber der früheren Rechtsprechung kein Anlass. Soweit das Bundesministerium der Finanzen weiter gehende zwingende Anforderungen an die Investitionsabsicht stellt, folgt der BFH dem ausdrücklich nicht.
Soweit eine Investition tatsächlich nicht vorgenommen wird, könne dies zwar ein Indiz für das Fehlen der Investitionsabsicht von Beginn an sein. Die Frage sei jedoch aufgrund der Rückgängigmachung des Abzugs nach § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG i.d.F. des UntStRefG insbesondere bei Verzinsung nach § 7g Abs. 4 Satz 4 EStG i.d.F. des UntStRefG praktisch nicht mehr relevant. Richterliche Begründung: Die Motive und Begleitumstände für die Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrags führen für sich genommen noch keinen Beweis für das Vorliegen oder Nichtvorliegen der Investitionsabsicht selbst. Ein zwingender und ausnahmsloser Schluss von einer Zeitdifferenz zwischen Investition und Geltendmachung oder von einem erkennbaren Kompensationszweck auf eine fehlende Investitionsabsicht sei unzutreffend. So sei es ohne weiteres möglich, dass ein Investitionsabzugsbetrag unter derartigen Umständen geltend gemacht werde, die Investitionsabsicht aber zum Ende des maßgebenden Gewinnermittlungszeitraums nachweislich und unzweifelhaft vorlag, nachgewiesen etwa durch die Vorlage einer verbindlichen Bestellung.

 
Das bedeutet allerdings nicht, dass diese Umstände im Hinblick auf die Investitionsabsicht stets gänzlich unerheblich sein müssten. Sie können je nach den Umständen des Einzelfalls Anlass sein, die Investitionsabsicht genauer zu prüfen und dem Steuerpflichtigen diesbezüglich nähere Darlegung abzuverlangen. Dasselbe gelte für die Frage, ob der Steuerpflichtige, der einen Investitionsabzugsbetrag nach erstmaliger Steuerfestsetzung geltend mache oder aufstocke, zusätzlich darlegen muss, warum er den Abzugsbetrag nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung geltend gemacht hat.

 
Ausschlusskriterium „fehlender Finanzierungszusammenhang“ verworfen

 
Das durch die Rechtsprechung zu § 7g Abs. 1, Abs. 3 EStG a.F. entwickelte Ausschlusskriterium fehlenden Finanzierungszusammenhangs ist nach dem Willen der obersten Finanzrichter nicht mehr zu fordern. Begründung der Richter: Die Neufassung des § 7g EStG verhindert bereits durch seine geänderte Konstruktion manche missbräuchliche Verwendung, die unter § 7g EStG a.F. tatbestandlich noch möglich gewesen wäre.

 
Fundstellen

 
BFH-Urteile vom 6. April 2016 (X R 15/14) und (X R 28/14); veröffentlicht am 26. Oktober 2016