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Steuern & Recht

Gewerbesteueranrechnung: Steuerermäßigung bei gewerblichen Einkünften


Das Bundesfinanzministerium hat ein aktuelles Anwendungsschreiben zur Steuerermäßigung bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß 35 Einkommensteuergesetz veröffentlicht. Die Regelung wurde vom Gesetzgeber zwischenzeitlich mehrfach überarbeitet und geändert.

Die Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb durch Anrechnung der Gewerbe- auf die Einkommensteuer dient der rechtsformneutralen Besteuerung und begünstigt Einzelunternehmer sowie Gesellschafter von Personengesellschaften. Ermäßigt wird die tarifliche Einkommensteuer, indem sie um das 3,8-Fache des Gewerbesteuer-Messbetrags gemindert wird. Dieser Steuervorteil gilt insbesondere für Einzelunternehmer, Gesellschafter von Personengesellschaften, persönlich haftende Gesellschafter von KGaA und atypisch stille Gesellschafter, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen. Erfasst werden sowohl unmittelbare als auch mittelbare Beteiligungen an Personengesellschaften. Es kommt nicht darauf an, ob der Einzelunternehmer bzw. Gesellschafter unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig ist. Auf Kapitalgesellschaften ist die Steuerermäßigung nach § 35 EStG jedoch nicht anwendbar.

 

Nach dem aktuellen BMF-Schreiben ist § 35 EStG in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008, geändert durch die Jahressteuergesetze 2008 und 2009, erstmalig für den Veranlagungszeitraum 2008 anzuwenden. Gewerbesteuermessbeträge, die Erhebungszeiträume zuzuordnen sind, die vor dem 1. Januar 2008 enden, sind nur mit dem 1,8-fachen des Gewerbesteuermessbetrages zu berücksichtigen. Das Anrechnungsvolumen ist dabei begrenzt auf den Ermäßigungshöchstbetrag; es darf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer nicht übersteigen. Die gewerblichen Einkünfte umfassen die Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn sie gewerbesteuerpflichtig und nicht von der Anwendung des § 35 EStG ausgeschlossen sind. Einkünfte i.S.d. §§16 und 17 EStG gehören grundsätzlich nicht zu den gewerblichen Einkünften. Einzubeziehen sind jedoch die gewerbesteuerpflichtigen Veräußerungsgewinne aus der 100%igen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, wenn die Veräußerung nicht im engen Zusammenhang mit der Aufgabe des Gewerbebetriebs erfolgt sowie die Veräußerungsgewinne, die gewerbesteuerpflichtig sind. Der Gewinn aus der Veräußerung eines Teils eines Mitunternehmeranteils gehört als laufender Gewinn auch zu den gewerblichen Einkünften im Sinne von § 35 EStG. Die auf einen Veräußerungs- oder Aufgabegewinn nach § 18 Abs. 4 Satz 1 und 2 UmwStG a.F., § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG i.d.F. des SEStEG entfallenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind indes nicht in die gewerblichen Einkünfte nach § 35 EStG einzubeziehen. Dies gilt nicht, wenn das Personenunternehmen aus einer umgewandelten Organgesellschaft entstanden ist und ein von dieser erzielter und dem Organträger zuzurechnender Veräußerungs- oder Aufgabegewinn zu einer Anrechnung nach § 35 EStG geführt hätte. Nicht entnommene Gewinne i.S.d. § 34a EStG sind im Veranlagungszeitraum ihrer begünstigten Besteuerung bei der Steuerermäßigung nach § 35 EStG einzubeziehen. Im Veranlagungszeitraum der Nachversteuerung gehören die Nachversteuerungsbeträge jedoch nicht zu den begünstigten gewerblichen Einkünften. In diesem Fall gehört die Einkommensteuer auf den Nachversteuerungsbetrag zur tariflichen Einkommensteuer. Ebenfalls im neuen BMF-Schreiben geregelt: Die Ermittlung des Ermäßigungsbetrags.

 

Steuerermäßigung bei Mitunternehmerschaften

 

Der anteilige Gewerbsteuermessbetrag von Mitunternehmern ist nach Maßgabe des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels zu ermitteln; auf die Verteilung im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb kommt es dabei nicht an. Dies gilt auch für Fälle der atypisch stillen Gesellschaft. Bei der Ermittlung des Aufteilungsmaßstabs für den Gewerbesteuermessbetrag sind Vorabgewinnanteile jedoch nicht zu berücksichtigen. Dies gilt auch für Sondervergütungen sowie für die Ergebnisse aus Sonder- und Einzelbilanzen. Gewerbesteuermessbeträge aus gewerbesteuerpflichtigen Veräußerungsgewinnen sind ebenfalls entsprechend dem am Ende des gewerbesteuerrechtlichen Erhebungszeitraums geltenden Gewinnschlüssels auf die beteiligten Mitunternehmer aufzuteilen. In die Aufteilung sind auch Gesellschafter einzubeziehen, für die eine Steuerermäßigung nicht in Betracht kommt, beispielsweise Kapitalgesellschaften.

 

Besonderheiten bei mehrstöckigen Gesellschaften

 

Bei mehrstöckigen Mitunternehmerschaften sind bei der Ermittlung des steuerlichen Ermäßigungsbetrags die Einkünfte aus der Obergesellschaft einschließlich der Ergebnisse der Untergesellschaft als gewerbliche Einkünfte zu berücksichtigen. Es sind zudem die anteilig auf die Obergesellschaft entfallenden Gewerbesteuermessbeträge sämtlicher Untergesellschaften den Gesellschaftern der Obergesellschaft nach Maßgabe des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels zuzurechnen. Dies gilt auch für die Zurechnung eines anteiligen Gewerbesteuermessbetrags einer Untergesellschaft an den mittelbar beteiligten Gesellschafter, wenn sich auf der Ebene der Obergesellschaft ein negativer Gewerbeertrag und damit ein Gewerbesteuermessbetrag von 0 Euro ergibt. Die Berechnung der Beschränkung des Anrechnungsvolumens auf die tatsächlich gezahlte Gewerbesteuer ist bei mehrstöckigen Mitunternehmerschaften ausschließlich in Bezug auf die anteiligen Gewerbesteuermessbeträge der Ober- und Untergesellschaft und die anteilige tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer der Ober- und Untergesellschaft des anrechnungsberechtigten Mitunternehmers der Obergesellschaft vorzunehmen.

 

Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrags bei unterjähriger Unternehmensübertragung und Gesellschafterwechsel

 

Tritt ein Gesellschafter während des Wirtschaftsjahrs in eine Personengesellschaft ein oder scheidet er aus dieser aus, und besteht die Personengesellschaft fort, geht der Gewerbebetrieb nicht im Ganzen auf einen anderen Unternehmer über. Zur Berechnung der Steuerermäßigung ist der festgestellte Gewerbesteuermessbetrag auf die Gesellschafter aufzuteilen, die zum Ende des gewerbesteuerrechtlichen Erhebungszeitraums noch an der Personengesellschaft beteiligt sind. Unterjährig ausgeschiedene Gesellschaftern ist kein anteiliger Gewerbesteuermessbetrag zuzurechnen. Wird ein Einzelunternehmen durch Aufnahme eines oder mehrerer Gesellschafter in eine Personengesellschaft umgewandelt oder scheiden aus einer Personengesellschaft alle Gesellschafter bis auf einen aus und findet dieser Rechtsformwechsel während des Kalenderjahrs statt, ist der für den Erhebungszeitraum ermittelte einheitliche Steuermessbetrag dem Einzelunternehmer und der Personengesellschaft anteilig zuzurechnen und getrennt festzusetzen. Besteht die sachliche Gewerbesteuerpflicht bei Vorgängen nach dem UmwStG für das Unternehmen fort, obwohl der gewerbesteuerliche Steuerschuldner wechselt, so ergehen mehrere den Steuerschuldnerwechsel berücksichtigende Gewerbesteuermessbescheide mit Anteilen des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrags. Diese Anteile sind bei der Ermittlung der Steuerermäßigung maßgeblich.

 

Anwendungsregelung

 

 

Das aktuell veröffentlichte BMF-Schreiben ist auf alle offenen Fälle anzuwenden. In den Fällen, in denen die Anwendung zu einer geringeren Anrechnung der Gewerbesteuer als nach der bisherigen Verwaltungsauffassung im BMF-Schreiben vom 24. Februar 2009 führt, ist das Schreiben auf Antrag des Steuerpflichtigen erst ab dem Veranlagungszeitraum 2016 anzuwenden.

 
Fundstelle

 

 

BMF-Schreiben vom 3. November 2016; IV C 6 – S 2296-a/08/10002:003