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Nachträgliche Anschaffungskosten bei Gesellschaftereinlagen „in letzter Minute“


Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) wird in einem aktuell veröffentlichten Beschluss des Bundesfinanzhofs aufgefordert, dem Verfahren IX R 5/15 beizutreten. Die Berliner Behörde soll insbesondere zu der Frage Stellung nehmen, ob Zuzahlungen, die der Gesellschafter in das Eigenkapital leistet und die bei der Kapitalgesellschaft als Kapitalrücklage auszuweisen sind, bei diesem in jedem Fall zu nachträglichen Anschaffungskosten führen.


Im aktuellen Fall ist die Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten im Rahmen der Ermittlung eines Veräußerungsverlustes nach § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung streitig. Konkret geht es um folgenden Sachverhalt: Der Kläger war seit 2003 neben seinen drei Brüdern (L, D und F) an der von seinem Vater im Jahr 1989 gegründeten A-GmbH beteiligt. Der Kläger und sein Bruder D waren als Geschäftsführer bestellt. Das Stammkapital der A-GmbH betrug 51.640,48 EUR. Der Vater des Klägers war zunächst noch an der GmbH beteiligt. Nach dem Tod des Vaters im Jahr 2004 ging dessen Anteil auf die Mutter über. Bereits im Jahr 1999 hatte der Sohn eine Bürgschaft für Verbindlichkeiten der A-GmbH gegenüber einer Bank übernommen. Zum 31. Dezember 2003 beliefen sich die Verbindlichkeiten der A-GmbH gegenüber der Bank auf 207.921,83 EUR. Darüber hinaus stand der Bank eine Grundschuld auf einem der Mutter des Klägers gehörenden Grundstücks von 177.418,28 EUR als Sicherheit zur Verfügung. Die Verbindlichkeiten der A-GmbH gegenüber der Bank waren bis zum 31. Dezember 2009 dabei auf 348.786,43 EUR angestiegen.

In den Jahren 2008 und 2009 hat die A-GmbH lediglich Verluste in Höhe von 308.425 EUR bzw. 91.989 EUR erzielt. Zum Ende des Jahres 2009 stellte die A-GmbH ihren Geschäftsbetrieb ein und veräußerte ihr gesamtes Anlagevermögen sowie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und unfertige Erzeugnisse an die I-GmbH. An dieser waren neben dem Kläger sein Bruder D und ein Dritter zu gleichen Teilen beteiligt. Durch den Tod der Mutter im Februar 2010 gingen deren Anteil an der A-GmbH ebenso wie das Grundstück im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf den Kläger und seine Brüder als Erbengemeinschaft zu gleichen Teilen über.

Zuführungen in die Kapitalrücklage geleistet

Im Zeitraum zwischen Juni und November 2010 leisteten der Kläger und seine drei Brüder – jeweils in gleicher Höhe – Zuführungen in die Kapitalrücklage der A-GmbH, um eine ansonsten drohende Liquidation der Gesellschaft zu vermeiden. Ein Teil der Einzahlung stammte aus der mit der Bank abgestimmten Veräußerung des Grundstücks an den Bruder F. Nachdem die Bank Ende 2010 einen Teilverzicht auf ihre gegenüber der A-GmbH bestehenden Forderungen in Aussicht gestellt hatte, zahlte die A-GmbH an die Bank einen Betrag von insgesamt 275.000 EUR. Mit notariell beurkundeten Vertrag veräußerten der Kläger und seine Brüder schließlich ihre Anteile an der A-GmbH zu einem Kaufpreis von 0 EUR an die I-GmbH. Die Grundschuld zugunsten der Bank wurde im Januar 2011 im Grundbuch gelöscht.

Finanzamt berücksichtigt lediglich Verlust der eingezahlten Stammeinlage

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 2010 machten die Kläger sodann einen Veräußerungsverlust nach § 17 EStG in Höhe von 83.232,30 EUR geltend, den sie aus einem anteiligen Verlust der Stammeinlage in Höhe von 12.782,30 EUR und nachträglichen Anschaffungskosten aus der Kapitalzuführung in Höhe von 70.450 EUR errechneten. Im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr berücksichtigte das Finanzamt jedoch lediglich den Verlust der eingezahlten Stammeinlage.

Im Einspruchsverfahren beantragten die Kläger erstmals, auch den auf den Kläger im Wege der Erbfolge übergegangenen Anteil der verstorbenen Mutter an der Stammeinlage im Rahmen der nachträglichen Anschaffungskosten zu berücksichtigen. Im Änderungsbescheid für das Streitjahr vom 9. August 2013 erkannte das Finanzamt nunmehr einen Veräußerungsverlust des Klägers in Höhe von 39.006 EUR an. Diesen ermittelte es, indem es die von allen Gesellschaftern geltend gemachten Anschaffungskosten um die zugunsten der Bank eingetragene verzinsliche Grundschuld minderte und die verbleibenden 156.022,19 EUR auf den Kläger und seine Brüder verteilte. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht nahm an, dass dem Kläger aus den Einzahlungen in die Kapitalrücklage letztlich nur in Höhe von 1.700 EUR nachträgliche Anschaffungskosten entstanden seien. Denn die weitere Zuführung in die Kapitalrücklage habe wirtschaftlich betrachtet der Ablösung der von Gesellschafterseite gewährten Sicherheiten (Grundschuld und Bürgschaften des Bruders D und des Klägers) gedient. Soweit die Zahlung der A-GmbH an die Bank der Ablösung der Grundschuld gedient habe, seien dem Kläger bereits deshalb keine nachträglichen Anschaffungskosten entstanden, weil ihm zu keinem Zeitpunkt ein werthaltiger Rückgriffsanspruch gegen die A-GmbH zugestanden habe. Soweit die Zahlung an die Bank zur Ablösung der Bürgschaft erfolgt sei, seien im Streitfall die Grundsätze des Eigenkapitalersatzrechts weiterhin anzuwenden. Fazit der Richter: Nach diesen Grundsätzen sei davon auszugehen, dass die Bürgschaft des Klägers erst durch „Stehenlassen“ bei Kriseneintritt im Jahr 2008 eigenkapitalersetzend geworden sei und daher die Rückgriffsforderung mit ihrem gemeinen Wert im Zeitpunkt des Kriseneintritts anzusetzen sei. Nach Auffassung des Finanzgerichts könne im Ergebnis daher offenbleiben, ob dieser Rückgriffsanspruch bei Kriseneintritt überhaupt noch werthaltig gewesen sei. Jedenfalls fehlten Anhaltspunkte dafür, dass sich hieraus weitere nachträgliche Anschaffungskosten ergeben könnten, die die vom Finanzamt bereits anerkannten Anschaffungskosten übersteigen.

Der Bundesfinanzhof (BFH) nimmt das Revisionsverfahren nun zum Anlass, sich grundlegend mit der Rechtsfrage zu befassen, ob Zuzahlungen, die der Gesellschafter in das Eigenkapital leistet und die bei der Kapitalgesellschaft als Kapitalrücklage auszuweisen sind, bei diesem in jedem Fall und zu jedem denkbaren Zeitpunkt zu nachträglichen Anschaffungskosten führen und mithin im Rahmen der Gewinnermittlung zu berücksichtigen sind und ob solche Zuzahlungen einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts darstellen könnten. Vor diesem Hintergrund halten es die obersten Finanzrichter  für angezeigt, das BMF an diesem Revisionsverfahren zu beteiligen und zum Beitritt aufzufordern.

Fundstelle
BFH-Beschluss vom 11. Oktober 2017 (IX R 5/15); veröffentlicht am 15. November 2017