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Steuern & Recht

Gewerbesteuerlicher Verlustabzug bei partiellem unterjährigem Gesellschafterwechsel


Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat entschieden, dass bei einem partiellen unterjährigen Gesellschafterwechsel der Höchstbetrag des gewerbesteuerlichen Verlustabzugs nicht auf der Ebene der Mitunternehmerschaft, sondern auf der Ebene der Mitunternehmer anzuwenden ist, sodass eine anteilige Aufteilung des Höchstbetrags von 1 Mio. € auf die Zeit vor und nach dem Gesellschafterwechsel erfolgen muss.

Darüber hinaus, so das Finanzgericht in Übereinstimmung mit der Verwaltungsauffassung, sei bei einem partiellen unterjährigen Gesellschafterwechsel der Gewerbeertrag einer Mitunternehmerschaft für den gesamten Erhebungszeitraum einheitlich zu ermitteln. Das bedeutet, dass nach dem Gesellschafterwechsel entstandene Verluste mit vor dem Gesellschafterwechsel entstandenen Gewinnen zu verrechnen sind. Bei der Klägerin kam es im Laufe des Jahres 2012 (Wirtschaftsjahr der Klägerin ist das Kalenderjahr) zu einem Gesellschafterwechsel: Die beiden Kommanditisten (eine Anstalt des öffentlichen Rechts und eine rechtsfähige Stiftung) veräußerten ihre Anteile an einen Erwerber, welchem auch die Anteile an der (nicht ausgeschiedenen) Komplementär GmbH übertragen wurden.

Mitunternehmerwechsel führt nicht zur Beendigung der Steuerpflicht

Wechseln bei einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG während des Wirtschaftsjahres alle Kommanditisten, nicht aber die am Gewinn und Vermögen nicht beteiligte Komplementär-GmbH, so führt dieser partielle Mitunternehmerwechsel nicht zu einem abgekürzten Erhebungszeitraum, sondern der Gewerbebetrieb wird unverändert fortgeführt. Durch das Ausscheiden der bisherigen Kommanditisten wurde die persönliche Steuerpflicht der Klägerin nicht berührt. Ein partieller Mitunternehmerwechsel hat auf deren persönliche Steuerpflicht keinen Einfluss. Auch beendete der Mitunternehmerwechsel weder vollständig noch partiell die sachliche Steuerpflicht der Klägerin, denn ein Übergang eines Gewerbebetriebs im Ganzen ist bei einer Mitunternehmerschaft nur anzunehmen, wenn alle Gesellschafter (also auch die nicht am Gewinn und Verlust der Klägerin beteiligte Komplementär GmbH) der Personengesellschaft ausscheiden.

Des Weiteren führten die Finanzrichter aus:

Bei der Anwendung der Verlustverrechnung nach § 10 a Gewerbesteuergesetz (GewStG) ist der partielle Unternehmerwechsel dennoch wie der Wechsel des Alleinunternehmers zu behandeln. Dementsprechend geht auch beim unterjährigen Ausscheiden von Gesellschaftern aus einer Personengesellschaft der Verlustabzug gemäß § 10a GewStG verloren, soweit der Fehlbetrag anteilig auf die ausgeschiedenen Gesellschafter entfällt.

Der Höchstbetrag nach § 10a S. 1 und 2 GewStG von 1 Mio. € wird nicht auf der Ebene der Mitunternehmerschaft, sondern auf der Ebene der Mitunternehmer angewendet und ist daher bei einem unterjährigen Gesellschafterwechsel zeitanteilig auf die Zeit vor und nach dem Gesellschafterwechsel aufzuteilen.

Im Wirtschaftsjahr eines partiellen unterjährigen Gesellschafterwechsels sind positive, vor dem Gesellschafterwechsel entstandene Gewerbeerträge zunächst mit etwaigen Verlusten, die noch nach dem Ausscheiden des Mitunternehmers im Erhebungszeitraum entstanden sind, zu verrechnen. Bei dieser Verrechnung ist nicht von einem Bruchteil des (positiven) Jahresgewerbeertrags für das gesamte Wirtschaftsjahr, sondern vom tatsächlich bis zum Ausscheiden des Mitunternehmers erzielten (positiven) Gewerbeertrag auszugehen. Dies erfordert eine separate Ermittlung des bis zu diesem Zeitpunkt angefallenen Gewerbeertrags. Verbleibt nach dieser Verrechnung ein Gewerbeertrag und ist zum Schluss des Vorjahres ein vortragsfähiger Gewerbeverlust festgestellt worden, so können nach Abzug des zeitanteiligen Höchstbetrags nach § 10a S. 1 und 2 GewStG 60 % des verbleibenden Gewerbeertrags des laufenden Wirtschaftsjahres mit dem zum Schluss des Vorjahres festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverlust verrechnet werden.

Fazit: Die Sichtweise des Finanzgerichts ist der unterschiedlichen Bedeutung der gewerbesteuerlichen Vorschriften zuzuschreiben. Der Verlustabzug soll nur demjenigen (Mit-)Unternehmer zugutekommen, der den Verlust tatsächlich erlitten hat. Dagegen werden bei der Ermittlung des Gewerbeertrags gemäß dem Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer die Gewinne des einen Gesellschafters (z.B. aus Tätigkeitsvergütungen) mit den Verlusten anderer Gesellschafter saldiert.

Fundstelle

Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 18. Mai 2017 (1 K 3691/15); die Revision ist beim BFH unter dem Az. IV R 8/17 anhängig.