Update: Bestimmung des Werts eines Anteils an einer Personengesellschaft für Zwecke der Erbschaftsteuer

§ 97 Abs. 1a BewG enthält Vorgaben zur Ermittlung des gemeinen Werts eines Anteils am Betriebsvermögen einer Personengesellschaft durch Aufteilung des gemeinen Werts des der Personengesellschaft gehörenden Betriebsvermögens.

Die Vorgaben des in § 97 Abs. 1a BewG enthaltenen Aufteilungsschemas sind auch dann zu beachten, wenn im Einzelfall der danach ermittelte Wert des Anteils von dem gemeinen Wert abweicht. Der Steuerpflichtige kann einen niedrigeren gemeinen Wert des Anteils durch einen zeitnahen Verkauf oder ein Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen nachweisen. In einem solchen Fall ist eine Aufteilung nach § 97 Abs. 1a BewG nicht vorzunehmen. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) in einem aktuellen Urteil entschieden.

Sachverhalt

Die Klägerin ist Alleinerbin nach ihrem am 07. Mai 2014 verstorbenen Bruder, dem Erblasser. Der verstorbene Bruder war als Kommanditist an der H KG (KG) beteiligt. Weitere Kommanditisten der KG waren A und B.

Nach Verkauf und Übertragung ihres Anlage- und Vorratsvermögens beschloss die KG am 21. Dezember 2012 ihre Auflösung. Diese wurde am 30. Januar 2013 in das Handelsregister eingetragen.

In der Erklärung zur gesonderten Feststellung über den von Todes wegen erworbenen Anteil am Betriebsvermögen der KG (Feststellungserklärung) berechnete die Klägerin einen negativen gemeinen Wert des gesamten Betriebsvermögens. Zu diesem gelangte sie, indem sie die Summe der Kapitalkonten des Erblassers sowie von A und B von dem Substanzwert der KG abzog und von dem verbleibenden Wert einen Anteil von 64 % gemäß der Gewinnbeteiligung des Erblassers an der KG ihm zurechnete.

Das Finanzamt folgte er im Wesentlichen den Angaben der Klägerin in der Feststellungserklärung, zog für die Ermittlung des gemeinen Werts des erworbenen Anteils gemäß den Vorgaben des § 97 Abs. 1a Nr. 1 des Bewertungsgesetzes i.d.F. vom 24.12.2008 (BewG) jedoch das Kapitalkonto des Erblassers mit seinem positiven Wert heran und addierte hierzu den anteilig für den Erblasser verbleibenden (negativen) Wert am Betriebsvermögen der KG.

Die Klage vor dem Finanzgericht Düsseldorf blieb ohne Erfolg.

Entscheidung des BFH

Der BFH hat sich der Entscheidung der Vorinstanz angeschlossen und die Revision als unbegründet zurückgewiesen.

§ 97 Abs. 1a BewG enthält Vorgaben zur Ermittlung des gemeinen Werts eines Anteils am Betriebsvermögen einer Personengesellschaft durch Aufteilung des nach § 109 Abs. 2 BewG ermittelten gemeinen Werts des der Personengesellschaft gehörenden Betriebsvermögens.

Nach diesen Vorgaben ist der gemeine Wert eines durch Erwerb von Todes wegen übergegangenen Anteils des Erblassers und Gesellschafters am Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft in mehreren Schritten zu ermitteln und aufzuteilen:

• Zunächst wird der gemeine Wert des der Personengesellschaft gehörenden Gesamthandsvermögens insgesamt nach § 109 Abs. 2 i.V.m. § 11 Abs. 2 BewG ermittelt.
• In einem zweiten Schritt wird der so ermittelte gemeine Wert des Gesamthandsvermögens auf den Anteil, der Gegenstand der Bewertung ist, und die übrigen Anteile aufgeteilt. Dies erfolgt dadurch, dass die Kapitalkonten aus der Gesamthandsbilanz den jeweiligen Gesellschaftern vorweg zuzurechnen sind (§ 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. a BewG).
• Danach wird der verbleibende Unterschiedsbetrag zwischen dem gemeinen Wert des Gesamthandsvermögens der Personengesellschaft und der Summe der Kapitalkonten (verbleibender Wert des Betriebsvermögens) nach dem für die Personengesellschaft maßgebenden Gewinnverteilungsschlüssel aufgeteilt, wobei Vorabgewinnanteile nicht zu berücksichtigen sind (anteiliger verbleibender gemeiner Wert des Betriebsvermögens, § 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. b BewG).
• Im Anschluss werden für die aktiven Wirtschaftsgüter und Schulden des Sonderbetriebsvermögens die gemeinen Werte ermittelt und den Gesellschaftern getrennt zugerechnet (§ 97 Abs. 1a Nr. 2 BewG).
• Der Wert des Anteils eines Gesellschafters am Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft ergibt sich sodann aus einer Addition des nach den dargestellten Vorgaben ermittelten Werts des Anteils des Gesellschafters am Gesamthandsvermögen und des Werts des ihm zuzurechnenden Sonderbetriebsvermögens (§ 97 Abs. 1a Nr. 3 BewG).

Die Vorgaben des in § 97 Abs. 1a BewG enthaltenen Aufteilungsschemas sind auch dann zu beachten, wenn im Einzelfall der danach ermittelte Wert des Anteils von dem gemeinen Wert abweicht. § 97 Abs. 1a BewG beinhaltet eine typisierende und generalisierende Methode zur Ermittlung des gemeinen Werts eines Anteils an einer Personengesellschaft. Soweit sich im Einzelfall ein Unterschied zwischen dem nach dem BewG ermittelten Wert und dem gemeinen Wert ergibt, ist dies aufgrund der typisierenden Bewertungsmethoden hinzunehmen.

Ist der Steuerpflichtige der Auffassung, der gemeine Wert des Anteils an der KG fällt zu seinen Gunsten niedriger aus, als sich aus der schematischen Aufteilung des § 97 Abs. 1a BewG ergibt, kann er einen niedrigeren gemeinen Wert aus einem zeitnahen Verkauf ableiten oder --sollte ein zeitnaher Verkauf nicht vorliegen-- durch ein Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen nachweisen, der den Wert unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Gesellschaft oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode ermittelt. In einem solchen Fall ist eine Aufteilung nach § 97 Abs. 1a BewG nicht vorzunehmen. Dieser Auffassung der Finanzverwaltung (R B 97.4 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStR 2019) schließt sich der BFH aus den in dem Urteil v. 30. Januar 2019 (II R 9/16) erörterten verfassungsrechtlichen Erwägungen an.

Update (21. Februar 2022)

Das Urteil II R 43/17 wurde im BStBl. veröffentlicht, BStBl. II 2022, Seite 13.

Fundstelle

BFH, Urteil vom 17. Juni 2020 (II R 43/17), veröffentlicht am 19. November 2020.