Einbringung von Anteilen an grundbesitzender Personengesellschaft in zuvor gegründete Kapitalgesellschaft nicht steuerbefreit

In einem aktuell veröffentlichten Urteil hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass der Wechsel im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft aufgrund Einbringung sämtlicher Anteile einer mittelbar beteiligten in eine kurz zuvor neu gegründete Kapitalgesellschaft nicht von der Grunderwerbsteuer befreit ist. Für eine Steuerbefreiung, so der Bundesfinanzhof in einem aktuell veröffentlichten Urteil, müsse der Einbringende innerhalb von fünf Jahren vor der Einbringung zu mindestens 95 % an der anteilsaufnehmenden Kapitalgesellschaft beteiligt gewesen sein.

Hintergrund

Die Klägerinnen, zwei inländische Kommanditgesellschaften, besaßen jeweils inländisches Grundvermögen. An den Klägerinnen war mittelbar zu 100% die ausländische D Company beteiligt, an welcher wiederum der Staat Z zu 100 % beteiligt war. Zum 19.1.2017 gründete der Staat Z eine weitere 100 %-ige Tochtergesellschaft, die I Company, und übertrug mit Wirkung zum 19.2.2017 sämtliche Anteile an der D Company auf die I Company.

Das Finanzamt setzte für diesen Übertragungsvorgang gegen die Klägerinnen jeweils Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 2a GrEStG fest. Eine Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG (Umstrukturierungen im Konzern) gewährte es nicht.

Das Finanzgericht hatte der Klage stattgegeben. Es war der Auffassung, § 6a Satz 4 GrEStG stehe der Gewährung der Steuervergünstigung nicht entgegen. Die Vorbehaltensfrist sei im Streitfall zwar nicht eingehalten worden. Der Gesetzgeber habe Umstrukturierungen im Konzern aber begünstigen wollen. Die Beschränkung auf Konzernsachverhalte im Rahmen von § 6a GrEStG diene der Verhinderung missbräuchlicher Gestaltungen (hierzu: Blogbeitrag vom 4. November 2024).

Entscheidung des BFH          

Der BFH hielt die Revision des Finanzamts für begründet. Die Einbringung von 100 % der Anteile an der D-Company in die I-Company erfüllt den Tatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG.

Die nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Einbringung ist nicht von der Steuer befreit

Beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand wird nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG die Steuer nicht erhoben, soweit Anteile der Gesellschafter am Vermögen der erwerbenden Gesamthand den jeweiligen Anteilen dieser Gesellschafter am Vermögen der übertragenden Gesamthand entsprechen. Für die Anwendung dieser Regelung kommt es nach Ansicht des BFH nicht darauf an, dass der unmittelbare Gesellschafterbestand der Klägerinnen von der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company unberührt blieb und damit auf der unmittelbaren Beteiligungsebene Beteiligungsgleichheit gewährleistet war. Entscheidend ist, dass die D-Company, die aufgrund des vollständigen Wechsels ihres unmittelbaren Gesellschafterbestandes als Neugesellschafterin der Klägerinnen anzusehen ist, nicht mehr am Vermögen der fiktiv neuen Gesamthandsgemeinschaft beteiligt war.

Der Umstand, dass die Regierung des Staates Z auch nach der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company auf der obersten Beteiligungsebene weiterhin (mittelbar) an den Klägerinnen beteiligt blieb, genügt ebenfalls nicht für eine Anwendung der erwähnten Steuerbefreiungsvorschrift, da diesbezüglich nicht durch eine Kapitalgesellschaft auf die dahinterstehenden mittelbar Beteiligten "durchgeschaut" werden kann.

Des Weiteren sind für den steuerbaren Einbringungsvorgang die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG nicht erfüllt

Nach dieser Vorschrift wird für einen - wie vorliegend - steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Steuer nicht erhoben. Die Anwendung des § 6a GrEStG scheitert im Streitfall jedenfalls daran, so der BFH, dass an dem Einbringungsvorgang entgegen den Anforderungen aus § 6a Satz 3 und 4 GrEStG nicht ausschließlich ein herrschendes und eine von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaft beteiligt waren.

Auf die Einhaltung der fünfjährigen Vorbehaltensfrist kann nicht verzichtet werden

Bei einer Ausgliederung zur Neugründung müssen die in § 6a Satz 4 GrEStG genannten Fristen (jeweils fünfjährige Vorbehaltens- und Nachbehaltensfrist) nur insoweit eingehalten werden, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können.

Anders als bei einer Ausgliederung zur Neugründung, bei der die neu gegründete Gesellschaft rechtlich erst durch den Umwandlungsvorgang entsteht, ist es bei einer Einbringung von Anteilen in eine zuvor gegründete Gesellschaft rechtlich möglich, dass das herrschende Unternehmen an der abhängigen Gesellschaft innerhalb von fünf Jahren vor dem Einbringungsvorgang beteiligt ist. Zwar fallen im Streitfall der Zeitpunkt der Gründung der I-Company und der Zeitpunkt der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company auf denselben Tag. Allerdings handelt es sich nicht um einen einheitlichen Einbringungsvorgang aus Rechtsgründen, bei dem die I-Company selbst als neue Gesellschaft zwangsläufig erst als Folge der Einbringung entsteht. Vielmehr erfolgte die Gründung der I-Company eigenständig und getrennt von dem Einbringungsvorgang.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 8. Oktober 202 (II R 33/23) – veröffentlicht am 18. Dezember 2025.