Update: Betriebsausgabenabzug bei Übertragung der Pensionsrückstellung auf Pensionsfonds

Nach Auffassung des Finanzgerichts München kann im Rahmen der Übertragung einer Pensionsrückstellung auf einen Pensionsfonds der Ertrag aus der Auflösung der Pensionsrückstellung in voller Höhe als sofortiger Betriebsausgabenabzug geltend gemacht werden und ist nicht in einen erdienten beziehungsweise noch nicht erdienten Teil aufzuspalten und auch nicht auf die folgenden zehn Wirtschaftsjahre zu verteilen.

Dies entschieden die Finanzrichter abweichend zur Auffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 10. Juli 2015 (dort: Rz. 7). Außerdem sei, so das Finanzgericht in Übereinstimmung mit der Verwaltungsauffassung - bei der Auflösung einer Pensionsrückstellung auf den Bilanzansatz des vorangegangenen Wirtschaftsjahres abzustellen.

Hintergrund

Nach § 4e Abs. 3 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) kann der Steuerpflichtige auf Antrag die insgesamt erforderlichen Leistungen an einen Pensionsfonds (…) erst im Wirtschaftsjahr der Übertragung folgenden zehn Wirtschaftsjahren gleichmäßig verteilt als Betriebsausgaben abziehen. Satz 3 dieser Vorschrift bestimmt nun (und darum rankt sich der gerichtliche Streit), dass - wenn eine Pensionsrückstellung nach § 6a EStG gewinnerhöhend aufzulösen ist - § 4e Abs. 3 Satz 1 EStG mit der Maßgabe anzuwenden ist, dass die Leistungen an den Pensionsfonds im Wirtschaftsjahr der Übertragung in Höhe der aufgelösten Rückstellung als Betriebsausgaben abgezogen werden können; nur der die aufgelöste Rückstellung übersteigende Betrag ist in den dem Wirtschaftsjahr der Übertragung folgenden zehn Wirtschaftsjahren gleichmäßig verteilt als Betriebsausgaben abzuziehen.

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, übertrug im Dezember 2010 eine Verpflichtung aus einer Pensionszusage in Höhe des bereits erdienten Rentenanspruchs auf einen Pensionsfonds. Der noch nicht erdiente Rentenanspruch wurde auf eine Versorgungskasse übertragen (sogenanntes. "Kombinationsmodell"). Für die Übertragung der erdienten Rentenansprüche auf den Pensionsfonds war ein Einmalbetrag von 240.000 Euro zu leisten. Zum 31. Dezember 2009 betrug die Rückstellung für die Altersversorgung 139.000 Euro. Das Finanzamt wollte nur den Anteil der Pensionsrückstellung, der auf die erdienten Ansprüche entfiel, zum sofortigen Betriebsausgabenabzug zulassen. Der noch nicht erdiente Anteil der Pensionsrückstellung sollte hingegen gewinnerhöhend aufzulösen sein.

Richterliches Ergebnis

Der vollständige Abzug der aufgelösten Rückstellung entspreche sowohl dem Wortlaut als auch dem Förderzweck des § 4e Abs. 3 Satz 3 EStG. Überdies dürfen Pensionsrückstellungen nur für erdiente Pensionsansprüche gebildet werden. Die verbleibenden Betriebsausgaben von 101.000 Euro (240 TEURO – 139 TEURO) seien gem. § 4e Abs. 3 Satz 3, 2. Halbsatz EStG auf 10 Jahre gleichmäßig zu verteilen.

Das Abstellen auf die Höhe der Rückstellung am vorangegangenen Bilanzstichtag ergibt sich aus dem Wortlaut sowie aus dem Sinn und Zweck von § 4e Abs. 3 Satz 3 EStG. Zudem sind Rückstellungen nur in der Bilanz und nicht (zu fiktiven Stichtagen) außerhalb der Bilanz zu bilden.

Daran, so die Finanzrichter abschließend, habe sich auch mit der Einführung der heute noch geltenden Grundstruktur beziehungsweise Gesetzestechnik des § 6a EStG nichts geändert. Einmalrückstellungen lässt § 6a Abs. 4 Satz 3 EStG auch in der Fassung des Streitjahres nur für das Erstjahr, d.h. für zuvor erdiente Pensionsansprüche, zu.

Update (4. September 2019)

Beim BFH ist unter dem Az. XI R 42/18 ein weiteres Verfahren zu der Frage anhängig, ob bei der Auflösung einer Pensionsrückstellung i.S.d. § 4e Abs. 3 Satz 3 EStG auf den Bilanzansatz des vorangegangenen Wirtschaftsjahres abzustellen ist. Ferner hat der BFH darüber zu befinden, ob der steuerlichen Teilwertermittlung nach § 6a EStG für mehrere Pensionszusagen gegenüber einem Berechtigten ein einheitliches Finanzierungsendalter zugrunde zu legen ist, obwohl die Zusagen unterschiedliche vertragliche Pensionsalter vorsehen.

Die Vorinstanz, das Hessische Finanzgericht, hatte in seinem Urteil vom 7.11.2018, 4 K 2332/15, die Auffassung des Finanzgerichts München bestätigt und ebenfalls entgegen BMF-Schreiben vom 10.7.2015, Rz. 7 entschieden, dass der Aufwand aus der Einmalzahlung an einen Pensionsfonds i.H. des Ertrags aus der Auflösung der Pensionsrückstellung nach § 4e Abs. 3 Satz 3 EStG in voller Höhe als sofortiger Betriebsausgabenabzug geltend gemacht werden kann und nicht in einen erdienten bzw. noch nicht erdienten Teil des in der Rückstellung enthaltenen Betrags aufzuspalten ist. Zudem ist für die Auflösung der Pensionsrückstellung i.S.d. § 4e Abs. 3 Satz 3 EStG auch nach Auffassung des Hessischen Finanzgerichts auf den Bilanzansatz des vorangegangenen Wirtschaftsjahres abzustellen.

Fundstelle

Finanzgericht München, Urteil vom 4. Oktober 2017 (6 K 3285/14); die Revision ist beim BFH unter dem Az. XI R 52/17 anhängig.