BFH legt Steuerbegünstigung für Umwandlungen im Konzern nach § 6a GrEStG zugunsten von Steuerpflichtigen aus

Am 13. Februar 2020 hat der Bundesfinanzhof (BFH) nach den mündlichen Verhandlungen am 21. und 22. August 2019 die sieben Entscheidungen zur Steuerbegünstigung für Umstrukturierungen im Konzern nach § 6a Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) veröffentlicht.

Der BFH kippt die restriktive Auffassung der Finanzverwaltung und legt § 6a GrEStG weit aus. Den Urteilen war die Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH), Rs. C-374/17 „A-Brauerei“, vorangegangen, dass die für die Grunderwerbsteuer geltende Steuerbegünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern nach § 6a GrEStG keine unionsrechtlich verbotene Beihilfe darstellt.

Hintergrund und Voraussetzungen der Norm

Grundsätzlich können Erwerbsvorgänge nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 2, 2a, 3 GrEStG aufgrund einer Umwandlung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 Umwandlungsgesetz (z. B. Verschmelzung, Spaltung und Ausgliederung) Grunderwerbsteuer auslösen, wenn die beteiligten Unternehmen über Grundvermögen verfügen. Bei Umstrukturierungen im Konzern sieht § 6a GrEStG unter bestimmten Voraussetzungen Steuerbefreiungen vor. Dies setzt voraus, dass an dem Umwandlungsvorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sind. Nach § 6a GrEStG gilt eine Gesellschaft dann als abhängig, wenn an ihrem Kapital oder Gesellschaftsvermögen das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 % ununterbrochen beteiligt ist.

Während die Finanzverwaltung die Norm sehr restriktiv anwendet, hat die Rechtsprechung § 6a GrEStG grundsätzlich weit ausgelegt. In der Praxis führte diese enge Auslegung der Norm zu Unsicherheiten bei den Steuerpflichtigen.

Sachverhalt (Urteil vom 22. August 2019, II R 18/19)

Die Klägerin hielt seit mehr als fünf Jahren 100% der Anteile einer Tochtergesellschaft, die auf sie verschmolzen wurde. Im Zuge der Verschmelzung gingen die Grundstücke der Tochtergesellschaft auf die Klägerin über. Das Finanzamt verwehrte die Begünstigung nach § 6a GrEStG, während das Finanzgericht § 6a GrEStG gewährte und der Klage stattgab.

Entscheidungen des BFH sorgen für Rechtsklarheit

Der BFH hat in seinen Entscheidungen (BFH II R 15/19 – II R 21/19) die restriktive Anwendung der Finanzverwaltung im Gleichlautenden Erlass (BStBl 2012 I S. 662) gekippt und klar zum Ausdruck gebracht, dass § 6a GrEStG weit auszulegen sei.

6a GrEStG gilt für alle Rechtsträger i.S. des GrEStG, die wirtschaftlich tätig sind. Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung stellt der BFH klar, dass der Anwendungsbereich des § 6a GrEStG nicht auf Unternehmen i.S.d UStG beschränkt ist. Der Anwendungsbereich sei weit zu verstehen und umfasse nach Auffassung des II. Senats auch die Rechtsform, sodass herrschendes Unternehmen Einzelunternehmen, Personengesellschaften, Kapitalgesellschaften sowie natürliche Personen und juristische Personen sein können, sofern sie wirtschaftlich tätig sind. Unerheblich sei, ob die Beteiligung an der abhängigen Gesellschaft im Privat- oder im Betriebsvermögen gehalten wird. Die Vorschrift erfasst – so der BFH - auch den Fall, dass eine abhängige Gesellschaft auf eine natürliche Person als herrschendes Unternehmen verschmolzen wird.

Die Nichteinhaltung der Vor- und Nachbehaltensfristen aus umwandlungsbedingten Gründen ist nicht schädlich. Während die Finanzverwaltung einen Verbundbegriff anwendet und Umwandlungsvorgänge, durch die ein solcher "Verbund" begründet oder beendet wird, nicht nach § 6a GrEStG begünstigt, sieht der BFH keinen sachlichen Grund, nur bestimmte Umwandlungsvorgänge – zB Verschmelzung einer Tochtergesellschaft auf eine andere Tochtergesellschaft - zu begünstigen und legt § 6a Satz 4 GrEStG dahingehend aus, dass die dort genannten Fristen (sog. Vor- und Nachbehaltensfristen) nur insoweit eingehalten werden müssen, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können. Insoweit führt der BFH in II R 18/19 aus, dass auch die Verschmelzung der Tochtergesellschaft auf die Klägerin begünstigt ist. Dass die Klägerin nach der Verschmelzung aus umwandlungsrechtlichen Gründen keine Beteiligung an der Tochtergesellschaft mehr halten konnte und folglich der „Verbund“ zwischen der Klägerin als herrschendem Unternehmen und der grundbesitzenden Tochtergesellschaft als abhängiger Gesellschaft durch die Verschmelzung beendet worden ist, sei für die Begünstigung unschädlich.

Der II. Senat hat entschieden, dass bei Umwandlungsvorgängen zwischen einer abhängigen Gesellschaft und einem herrschenden Unternehmen in Fällen der Verschmelzung nur die Vorbehaltensfrist und in Fällen der Abspaltung oder Ausgliederung zur Neugründung nur die Nachbehaltensfrist eingehalten werden müsse. Das gelte bei der Verschmelzung sowohl für die Verschmelzung auf die abhängige Gesellschaft als auch für die Verschmelzung auf das herrschende Unternehmen.

6a GrEStG ist nicht grundstücksbezogen. Der BFH präzisiert in II R 17/19, dass § 6a GrEStG ausdrücklich nicht auf den Verbleib der durch den Umwandlungsvorgang übergehenden Grundstücke, sondern allein auf die Beteiligungsverhältnisse abstellt. Aus diesem Grund ist es für die Anwendung des § 6a GrEStG unerheblich, ob die Klägerin bereits vor dem Erreichen der 95 %-Beteiligung wirtschaftlich und organisatorisch in den Konzern eingebunden war. Erforderlich ist das qualifizierte Abhängigkeitsverhältnis von mindestens 95%. Ein Verstoß gegen Art. 3 GG sieht der BFH nicht in den Fällen, in denen die Vor- und Nachbehaltensfrist aus Rechtsgründen nicht eingehalten werden kann.

Der BFH hat durch seine Entscheidungen für Rechtsklarheit gesorgt und den § 6a GrEStG weit ausgelegt. Inwieweit die Finanzverwaltung die Entscheidungen über die entschiedenen Einzelfälle hinaus anwenden und ihre bisherige Rechtsauffassung ändern wird, bleibt allerdings abzuwarten.

Fundstelle

BFH, Urteile vom 21. und 22. August 2019 (II R 15/19 – II R 21/19), veröffentlicht am 13. Februar 2020, vgl. auch die Pressemitteilung des BFH (mit dem Volltext aller Urteile).