Update: Entlastung von Kapitalertragsteuer trotz Zwischenschaltung einer GbR

Eine unmittelbare Beteiligung i.S. des § 43b Abs. 2 Satz 1 EStG liegt auch dann vor, wenn diese Beteiligung unter Zwischenschaltung einer vermögensverwaltenden, nicht gewerblich geprägten GbR gehalten wird. Maßgebend ist die steuerrechtliche Bruchteilsbetrachtung des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO. Das hat der Bundesfinanzhof (BFH) in einem aktuellen Urteil entschieden.

Sachverhalt

Die Beteiligten streiten darüber, ob Dividenden auch dann gemäß § 43b des Einkommensteuergesetzes in der für das Jahr 2014 geltenden Fassung (EStG) von Kapitalertragsteuer zu entlasten sind, wenn die Beteiligung an der ausschüttenden Kapitalgesellschaft über eine rein vermögensverwaltende GbR gehalten wird.

Die Klägerin ist eine nach dem Recht der Niederlande gegründete Genossenschaft mit Sitz den Niederlanden. Sie ist seit 2013 zu mindestens 10 % an einer vermögensverwaltenden GbR beteiligt, der X-GbR. Weiterer Gesellschafter der X-GbR ist eine vermögensverwaltende Personengesellschaft, an der fast ausschließlich natürliche Personen beteiligt sind. Die X-GbR hält ihrerseits 100 % der Anteile an der inländischen Y-AG. Die Zwischenschaltung der X-GbR war aus regulatorischen Gründen erforderlich.

Die Y-AG nahm im Jahr 2014 eine Gewinnausschüttung vor. Die Y-AG behielt Kapitalertragsteuer i. H. von 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag i. H. von 5,5 % ein und führte sie an das zuständige Finanzamt ab.

Die Klägerin stellte daraufhin beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) einen Antrag auf vollständige Freistellung und Erstattung gem. § 50d Abs. 1 i. V. mit § 43b EStG, hilfsweise einen Antrag auf Freistellung und Erstattung gem. § 50d Abs. 1 EStG i. V. mit Art. 13 Abs. 4 des DBA-Niederlande 1959, der eine Beschränkung der Kapitalertragsteuer auf 10 % vorsehe.

In seinem Bescheid setzte das BZSt die Freistellung/Erstattung auf lediglich 10 % der Ausschüttung zuzüglich des gesamten Solidaritätszuschlags fest. Grundlage sei die in Art. 13 Abs. 1 bis 3 DBA-Niederlande 1959 vorgesehene Beschränkung der Kapitalertragsteuer.

Die hiergegen gerichtete Klage vor dem Finanzgericht Köln hatte Erfolg.

Entscheidung des BFH

Der BFH hat sich der Entscheidung der Vorinstanz angeschlossen und die Revision als unbegründet zurückgewiesen.

Sowohl die Rechtsform der Klägerin als auch die Rechtsform der Y-AG sind in Anlage 2 zum EStG (Nr. 1 Buchst. f "Aktiengesellschaft" und Buchst. t "Coöperatie") aufgeführt. Darüber hinaus sind die Ausschüttungen der Y-AG Dividenden i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, die der Klägerin aus einem anderen Anlass als der Liquidation oder Umwandlung der Y-AG zugeflossen sind. Auch die Mindestbeteiligungsquote wird von der Klägerin grundsätzlich erfüllt, da sie nach den bindenden Feststellungen des Finanzgerichts (§ 118 Abs. 2 FGO) über die X-GbR zu mindestens 10 % an der Y-AG beteiligt war. Zum Zeitpunkt des Antrags der Klägerin bestand diese Beteiligung ununterbrochen seit 12 Monaten.

Darüber hinaus hat das Finanzgericht zu Recht entschieden, dass die Klägerin an der Y-AG "unmittelbar" i.S. des § 43b Abs. 2 Satz 1 EStG beteiligt war. Die Zwischenschaltung der X-GbR war hierfür unschädlich.

Auf Grundlage der bindenden Feststellungen des Finanzgerichts (§ 118 Abs. 2 FGO) ist davon auszugehen, dass es sich bei der X-GbR um eine vermögensverwaltende, nicht gewerblich geprägte GbR handelt. Wird die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft über eine vermögensverwaltende, nicht gewerblich geprägte GbR gehalten, ist sie wegen § 39 Abs. 2 Nr. 2 Abgabenordnung (AO) als "unmittelbar" i.S. des § 43b Abs. 2 Satz 1 EStG anzusehen.

Nach der Bruchteilsbetrachtung des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO sind Wirtschaftsgüter, die mehreren Personen zur gesamten Hand zustehen, den Beteiligten anteilig zuzurechnen, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist. Die Notwendigkeit einer solchen Zurechnung muss sich aus den Einzelsteuergesetzen ergeben (BFH, Urteil vom 4. Oktober 1990, X R 148/88). Sie liegt grundsätzlich vor, wenn der von der Gesellschaft verwirklichte Tatbestand steuerrechtlich nicht von Bedeutung und deshalb beim Gesellschafter selbst zu berücksichtigen ist (BFH, Urteil vom 3. Februar 2010, IV R 26/07). Die Besteuerung darf also nicht die Gesamthand, sondern muss die Gesamthänder erfassen (BFH, Urteil vom 7. Dezember 1988, II R 150/85).

Diese Voraussetzungen sind für Zwecke der Einkommen- und Körperschaftsteuer bei rein vermögensverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaften erfüllt (vgl. BFH-Urteile vom 06. Oktober 2004, IX R 68/01; vom 02. April 2008, IX R 18/06; BFH-Beschluss vom 21. Juli 2016, IV R 26/14).

Update (15. März 2022)

Das Urteil I R 77/17 wurde im BStBl. veröffentlicht, BStBl. II 2022, Seite 114.

Fundstelle

BFH, Beschluss vom 18. Mai 2021 (I R 77/17), veröffentlicht am 09. September 2021.