Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung bei Rückgängigmachung eines nicht ordnungsgemäß angezeigten Erwerbsvorgangs

Die Anwendung des § 16 Abs. 2 GrEStG setzt nicht die Steuerbarkeit des ersten Erwerbsvorgangs voraus. Die Anwendung des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG setzt die Steuerbarkeit des rückgängig gemachten Erwerbsvorgangs voraus. War der erste (rückgängig gemachte) Erwerbsvorgang nicht steuerbar und erfüllt erst die Rückgängigmachung dieses Erwerbsvorgangs den Tatbestand der Steuerbarkeit, ist § 16 Abs. 5 GrEStG nicht anwendbar. Der Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG steht dann nicht entgegen, dass der ursprüngliche Erwerbsvorgang nicht ordnungsgemäß angezeigt worden war. Dies hat das Finanzgericht Baden-Württemberg in einem Urteil entschieden.

Sachverhalt

Die Klägerin, eine gemeinnützige Stiftung, war Alleingesellschafterin der Firma 1 (inzwischen umfirmiert zu Firma 2) mit Sitz in der Stadt A. Mit notariellem Vertrag vom 14.02.2020 veräußerte die Klägerin einen Geschäftsanteil von 16 % an die Firma 3 (inzwischen umfirmiert zu Firma 4) und trat den Geschäftsanteil ab. In derselben Urkunde wurde der Klägerin das Recht eingeräumt, den Geschäftsanteil mit Wirkung zum 31.12.2025 für den identischen Kaufpreis zurück zu erwerben. Die Klägerin übte diese Option mit Wirkung zum 31.12.2025 sofort aus, der verkaufte Anteil wurde an die Klägerin (unter der aufschiebenden Bedingung der Kaufpreiszahlung) zurück abgetreten. In dem Vertrag wurde vereinbart, dass die Finanzämter der Stadt A (Grunderwerbsteuerstelle, Körperschaftsteuerstelle), der Stadt C (Grunderwerbsteuerstelle) und der Stadt D (Grunderwerbsteuerstelle) Abschriften des Vertrags erhalten sollten.

Am 27.02.2020 ging eine Abschrift des Vertrags beim FA der Stadt C ein (ohne nähere Bezeichnung der konkreten Dienststelle), gegenüber dem beklagten FA erfolgte die Anzeige der Anteilsübertragungen erst nach vorheriger telefonischer Nachfrage im Mai 2020. Der vom FA für den Rückerwerb der Anteile erlassene Grunderwerbsteuerbescheid wurde bestandskräftig.

Mit einem weiteren notariellen Vertrag im Jahr 2021 vereinbarten die Klägerin und die Firma 3 den notariellen Vertrag vom 14.02.2020 dahingehend abzuändern, dass die (Rück-)Abtretung des Geschäftsanteils mit Wirkung zu dem Zeitpunkt erfolgen sollte, in welchem ein weiterer Kaufpreis von ... € von der Klägerin entrichtet wurde. Der sich dadurch ergebende Gesamtkaufpreis sei sofort fällig.

Die Klägerin beantragte sodann, den Grunderwerbsteuerbescheid nach § 16 Abs. 2 GrEStG aufzuheben. Durch die Änderungsvereinbarung sei der ursprüngliche Zustand in vollem Umfang innerhalb der gesetzlichen Zweijahresfrist wieder hergestellt worden. Diesen Antrag lehnte das FA ab und führte zur Begründung aus, dass der Erwerbsvorgang nicht ordnungsgemäß angezeigt worden sei. § 16 Abs. 5 GrEStG stehe daher der Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung entgegen.

Richterliche Entscheidung

Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat entschieden, dass das FA dem Antrag der Klägerin auf Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung zu Unrecht nicht stattgeben habe.

Nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG in der für den Besteuerungszeitpunkt 14.02.2020 gültigen Fassung unterliege der Grunderwerbsteuer unter anderem ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft begründe, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers allein vereinigt werden, soweit eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a GrEStG nicht in Betracht kommt.

Die Voraussetzungen des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG seien im Streitfall erfüllt. Mit der durch die Klägerin im notariellen Vertrag vom 14.02.2020 ausgeübten Rückerwerbsoption habe die Klägerin den Anspruch auf Übertragung von 16 % der Anteile an der Firma 1 erworben. Da sie zu diesem Zeitpunkt bereits 84 % der Anteile an der Gesellschaft gehalten habe, führe der erworbene Übertragungsanspruch dazu, dass sich in der Hand der Klägerin zukünftig (wieder) unmittelbar 100 % der Anteile an der Firma 1 vereinigen würden. Hierdurch werde – auch zwischen den Beteiligten unstreitig – der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verwirklicht.

Erwerbe der Veräußerer das Eigentum an dem veräußerten Grundstück zurück, werde nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG auf Antrag sowohl für den Rückerwerb als auch für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang die Steuer nicht festgesetzt oder eine bereits erfolgte Steuerfestsetzung aufgehoben, wenn der Rückerwerb innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang stattfinde. § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG betreffe über seinen Wortlaut hinaus auch Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG. Dies folge aus § 16 Abs. 5 GrEStG, wonach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG nicht gelte, wenn einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht werde, der nicht ordnungsgemäß angezeigt worden sei. Diese Regelung setze die grundsätzliche Anwendbarkeit der Begünstigungsvorschrift des § 16 GrEStG auch auf die Tatbestände des § 1 Abs. 3 GrEStG voraus.

§ 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG setze nicht voraus, dass der rückgängig gemachte Erwerb steuerbar gewesen sei. Nach der Rechtsprechung des BFH sei § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG einschlägig, wenn auf einen steuerbaren Erwerb durch Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ein Rückerwerb folge, der zwar für sich nicht steuerbar sei, der aber bewirke, dass das für die Steuerbarkeit der Anteilsvereinigung maßgebende Quantum von 95 % unterschritten werde. Nach Ansicht des Gerichts gelte dies auch für den hier vorliegenden umgekehrten Fall (fehlende Steuerbarkeit des ersten Erwerbs, Steuerbarkeit des Rückerwerbs).

Der BFH habe früher in vergleichbaren Fällen (inhaltsgleiche Regelungen zu § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG nach alter Rechtslage) entschieden, dass es nicht erforderlich sei, dass der rückgängig gemachte Vorgang der Grunderwerbsteuer unterlegen habe. Für die Steuerbefreiung genüge es, dass in Bezug auf das Grundstück der bisherige Zustand wieder hergestellt werde. Dieser Auffassung folge das Gericht. Dem Grunde nach lägen daher die Voraussetzungen für die Aufhebung des Grunderwerbsteuerbescheides nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG vor. Der Klägervertreter habe mit Schreiben vom 06.07.2021 den erforderlichen Antrag auf Aufhebung der Steuerfestsetzung gestellt.

Vor der mit notariellem Vertrag vom 14.02.2020 erfolgten Veräußerung von 16 % der Gesellschaftsanteile an der Firma 1 sei die Klägerin die Alleingesellschafterin der Firma 1 gewesen. Nach der Veräußerung dieser Gesellschaftsanteile von der Firma 3 zurück an die Klägerin sei die Klägerin wieder Alleingesellschafterin der Firma 1 geworden. Der Rückerwerb der Gesellschaftsanteile an der Firma 1 durch die Klägerin sei mit (Rück-)Abtretung der Anteile an der Firma 1 am XX.XX.2021 (Zahlung des Kaufpreises) und damit innerhalb von zwei Jahren abgeschlossen worden. Zudem seien sämtliche von dem Rückerwerb betroffenen Grundstücke bereits bei dem ersten Erwerb der Anteile der Firma 1 am 14.02.2020 durch die Firma 3 der Firma 1 und damit im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. GrEStG der Klägerin grunderwerbsteuerrechtlich zuzuordnen.

Der Rückgängigmachung nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG stehe nicht entgegen, dass der ursprüngliche Erwerbsvorgang nicht ordnungsgemäß angezeigt worden sei. § 16 Abs. 5 GrEStG in der zum Zeitpunkt der Steuerentstehung gültigen Fassung schließe den Anspruch auf Aufhebung der Steuerfestsetzung nach § 16 Abs. 2 GrEStG aus, wenn einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht werde, der nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig angezeigt (§§ 18 bis 20 GrEStG) worden war.

Im vorliegenden Fall seien weder der nicht steuerbare erste Erwerbsvorgang (Veräußerung des Geschäftsanteils in Höhe von 16 % des Stammkapitals von der Klägerin an die Firma 3) als auch der zweite gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steuerbare und steuerpflichtige Erwerbstatbestand (Rückerwerb des Geschäftsanteils durch die Klägerin) fristgerecht und in allen Teilen vollständig dem zuständigen Finanzamt angezeigt worden.

Nach Auffassung des Gerichts komme es im vorliegenden Fall nicht auf eine fristgerechte und in allen Teilen vollständige Anzeige des rückgängig gemachten Erwerbsvorgangs an, da § 16 Abs. 5 GrEStG bereits nach seinem Wortlaut nicht anwendbar ist. Dieser setzte voraus, dass einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht wurde. Im Streitfall handle es sich bei dem ersten und damit rückgängig gemachten Erwerbsvorgang um einen nicht steuerbaren Erwerb. Erst die Rückgängigmachung dieses nicht in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgangs durch die Rückveräußerung der Gesellschaftsanteile an die Klägerin habe den Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verwirklicht. Eine direkte Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG komme daher nicht in Betracht.

Für diese Auslegung spreche auch der Sinn und Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG. Die Norm sei daher auch nicht analog anzuwenden. Sie diene einerseits der Sicherung der Anzeigepflichten aus §§ 18 und 19 GrEStG und solle andererseits dem Anreiz entgegenwirken, durch Nichtanzeige einer Besteuerung den in dieser Vorschrift genannten Erwerbsvorgängen zu entgehen. Den Beteiligten solle die Möglichkeit genommen werden, die dort benannten Erwerbsvorgänge ohne weitere steuerliche Folgen wieder aufheben zu können, sobald den Finanzbehörden ein solches Geschäft bekannt werde. Diese Missbrauchsmöglichkeit bestehe bei der hier vorliegenden Fallkonstellation, bei der der Ersterwerb nicht steuerbar, dessen Rückgängigmachung jedoch nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG steuerpflichtig sei, gerade nicht. Käme es dem Steuerpflichtigen auf die Steuerfreiheit des zweiten Erwerbsvorgangs an, so müsste er nicht dessen Anzeige nach §§ 18 bzw. 19 GrEStG pflichtwidrig unterlassen, er könnte nach dem (allein steuerpflichtigen) zweiten Erwerbsvorgang einfach einen Antrag auf Nichtfestsetzung der Steuer gem. § 16 Abs. 2 GrEStG stellen.

Fundstelle

Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 19. Juli 2024 (5 K 1668/22); die Revision ist beim BFH unter dem Az. II R 30/24 anhängig, siehe den Newsletter 2/2025 des Finanzgerichts.